İlgide kayıtlı özelge talep formlarında; şirketinizin .... Vergi Dairesi Müdürlüğünün .... vergi numaralı mükellefi olduğu, 03.07.2006 tarihinde geçici ilmuhaber bastırdığı, daha sonra 08.09.2008 tarihli genel kurulunda geçici ilmuhaber kağıtlarının hamiline hisse senedine dönüştürülmesine karar verildiği, şirketin % 90 hissedarı ve aynı zamanda yönetim kurulu başkanının 02.01.2011 tarihinde vefatından dolayı veraset yolu ile hisselerin şirketin diğer ortakları olan varislere veraset payları oranında dağıtıldığı ve ilgili değişikliklerin bağlı olduğu ticaret sicil müdürlüğünde tescil ve ilan ettirildiği, ancak veraset yolu ile hisse oranlarında artış olan eski hissedarların sahibi oldukları hisselerin tamamını veya bir bölümünü yeni ortaklara satmak istediklerini belirterek, söz konusu hisse devirlerinin gerçekleşmesi durumunda hissedarların ve şirketinizin vergisel durumunun nasıl olacağı ve satıştan dolayı elde edilen kazancın değer artış kazancı olarak değerlendirilip değerlendirilmeyeceği hususlarında Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

            193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 80 inci maddesinde; değer artışı kazançlarının vergiye tabi gelire dahil olduğu hükme bağlanmıştır.

            Mükerrer 80 inci maddesinde;

             "Aşağıda yazılı mal ve hakların elden çıkarılmasından doğan kazançlar değer artışı kazançlarıdır.

            1. İvazsız olarak iktisap edilenler ile tam mükellef kurumlara ait olan ve iki yıldan fazla süreyle elde tutulan hisse senetleri hariç, menkul kıymetlerin veya diğer sermaye piyasası araçlarının elden çıkarılmasından sağlanan kazançlar.

            .........

            Bir takvim yılında elde edilen değer artışı kazancının, menkul kıymet ve diğer sermaye piyasası araçlarının elden çıkarılmasından sağlananlar hariç,  8.000.- Türk Lirası gelir vergisinden müstesnadır......"

            hükmüne yer verilmiştir.

            Madde hükmüne göre, ivazsız olarak iktisap edilenler ile tam mükellef kurumlara ait olan ve iki yıldan fazla süreyle elde tutulan hisse senetleri hariç, menkul kıymetlerin elden çıkarılmasından sağlanan kazançların değer artış kazancı olduğu ve bu kazançların vergilendirilmesi gerektiği belirtilmiştir.

            Mükerrer 81 inci maddesinde ise;

             "Değer artışında safi kazanç, elden çıkarma karşılığında alınan para ve ayınlarla sağlanan ve para ile temsil edilebilen her türlü menfaatlerin tutarından, elden çıkarılan mal ve hakların maliyet bedelleri ile elden çıkarma dolayısıyla yapılan ve satıcının uhdesinde kalan giderlerin ve ödenen vergi ve harçların indirilmesi suretiyle bulunur. Hâsılatın ayın ve menfaat olarak sağlanan kısmının tutarı Vergi Usul Kanununun değerleme ile ilgili hükümlerine göre tayin ve tespit olunur.

             Maliyet bedelinin mükelleflerce tespit edilememesi halinde maliyet bedeli yerine; Vergi Usul Kanunu hükümlerine göre, takdir komisyonlarınca tespit edilecek bedel, kazancı bilanço veya işletme hesabı esasına göre tespit edilen işletmelerde ise son bilançoda veya envanter kayıtlarında gösterilen değer esas alınır.

            .....

            Menkul kıymetlerin elden çıkarılmasında, iktisap bedelinin tevsik edilememesi halinde Vergi Usul Kanununun 266 ncı maddesinde yazılı itibari değer iktisap bedeli olarak kabul edilir.

            .....

            Mal ve hakların elden çıkarılmasında iktisap bedeli, elden çıkarılan mal ve hakların, elden çıkarıldığı ay hariç olmak üzere Devlet İstatistik Enstitüsünce belirlenen toptan eşya fiyat endeksindeki artış oranında artırılarak tespit edilir.   Şu kadar ki, bu endekslemenin yapılabilmesi için artış oranının % 10 veya üzerinde olması şarttır."

            hükmü yer almaktadır.

            Konu ile ilgili olarak yayımlanmış olan 232 seri no'lu Gelir Vergisi Genel Tebliğinde hisse senetlerinin elden çıkarılmasından doğan kazançların vergilendirilmesi ile ilgili açıklamalara yer verilmiş olup,"5- Geçici İlmühaberler" başlıklı bölümünde ise, geçici ilmühaberlerin anonim şirketler tarafından hisse senetlerinin yerini tutmak amacıyla çıkartılan menkul kıymetler olduğu,  sahiplerine  genel  kurul toplantılarına katılmak, oy kullanmak, kar payı almak gibi pay sahipliği haklarını kazandıran ilmühaberlerin, ilgili anonim şirketçe hisse senetleri düzenlenip ortaklara teslim edildiği anda geçerliliğini kaybettiği, dolayısıyla ilmühaberlerin elden çıkarılmasından doğan kazançların vergilendirilmesinde, Gelir Vergisi Kanununun hisse senetlerinin elden çıkarılmasından doğan kazançların vergilendirilmesine ilişkin hükümlerinin uygulanması gerektiği ve ilmühaberlerin hisse senetleri ile değiştirilmesi dolayısıyla alınan hisse senetlerinin iktisap tarihi olarak ilmühaberlerin elde edildiği tarihin dikkate alınacağı  belirtilmiştir.

            Yukarıdaki hüküm ve açıklamalara göre; şirket ortaklarının geçici ilmuhaberlerin değiştirilmesi sonucu elde ettiği hisse senetlerinin iktisap tarihi olarak geçici ilmuhaberlerin bastırıldığı 03.07.2006 tarihinin  esas  alınması  gerekmekte olup, iki yıldan fazla bir süre elde tutulan bu hisse senetleri ile veraset yolu ile elde ettikleri hisse senetlerinin elden çıkarılmasından kazanç doğması durumunda, bu kazançlar değer artışı kazancı olarak dikkate alınmayacak ve dolayısıyla vergiye tabi olmayacaktır.

            Ancak, iki yıldan daha az bir süre elde tutulan hisse senetlerinin satılması durumunda, elden çıkarma karşılığında alınan para ve ayınlarla sağlanan ve para ile temsil edilebilen her türlü menfaatlerin tutarından, hisse senetlerinin elden çıkarıldığı ay hariç olmak üzere Devlet İstatistik Enstitüsünce belirlenen üretici fiyatları genel endeksindeki (ÜFE) artış oranında artırılmak suretiyle tespit edilen iktisap bedelinin ve elden çıkarma dolayısıyla yapılan giderlerin ve ödenen vergi ve harçların indirilmesi sonucu kazanç oluşması durumunda, bu kazanç, istisna uygulanmadan tamamı üzerinden değer artışı kazancı olarak vergiye tabi tutulacaktır.

            Bilgi edinilmesini rica ederim.

(*)     Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.

(**)   İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir.

(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.