İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda, Kooperatifinizin üyelerine yönelik bazı teslim ve hizmetlerin Kurumlar Vergisi ile Katma Değer Vergisi  Kanunları karşısındaki durumu ile düzenlenecek belgeler konusundaki Başkanlığımız görüşünün bildirilmesi istenilmektedir.        

             KURUMLAR VERGİSİ YÖNÜNDEN :

            5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 2 inci maddesinin ikinci fıkrasında kooperatifler kurumlar vergisi mükellefleri arasında sayılmış, 4 üncü maddesinin birinci fıkrasının (k) bendinde ise, tüketim ve taşımacılık kooperatifleri hariç olmak üzere, ana sözleşmelerinde sermaye üzerinden kazanç dağıtılmaması, yönetim kurulu  başkan ve üyelerine kazanç üzerinden pay verilmemesi, yedek akçelerin ortaklara dağıtılmaması ve sadece ortaklarla iş görülmesine ilişkin hükümler bulunup, bu hükümlere fiilen uyan kooperatiflerin kurumlar vergisinden muaf olduğu hükme bağlanmıştır.

            Bu hükümlere göre, kooperatifler yukarıda belirtilen şartların tamamını taşımaları halinde kurumlar vergisinden muaf olacaklardır. Öte yandan, tarımsal kalkınma kooperatiflerinde esas amaç, ortaklarca üretilen ürünlerin kooperatif tarafından en elverişli koşullarda pazarlanarak, elde edilen kazancın ortaklara kooperatifte yaptıkları işlem oranında risturn olarak dağıtılmasıdır.

            1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin "4.13. Kooperatifler" başlıklı bölümünde, muafiyet şartları detaylı olarak açıklanmış, takip eden bölümlerde ise ortak dışı işlemler kooperatif türlerine göre ayrıntılı olarak örneklendirilmiş; "4.13.1.4. Sadece ortaklarla iş görülmesi" başlıklı bölümünde de, "Kooperatifler ortaklarının belirli ekonomik çıkarlarının ve özellikle meslek ve geçimlerine ait ihtiyaçlarının sağlanıp korunmasını amaçladıkları için faaliyetin normal olarak sadece ortaklarla sınırlı olması gerekmektedir. Bu nedenle, bir kooperatifin kurumlar vergisi muafiyetinden yararlanabilmesi için ana sözleşmesinde sadece ortaklarla iş görülmesine ilişkin hüküm bulunması ve fiilen de bu hükme uyulması gerekmektedir. Ortak dışı işlemler, sadece ortak olmayanlarla yapılan işlemleri değil, ortaklarla kooperatif ana sözleşmesinde yer almayan konularda yapılan işlemleri de kapsamaktadır." açıklamasına yer verilmiştir.

            Kooperatifçe yapılan bir işlemin ortak içi işlem olarak dikkate alınabilmesi için  işlem, faaliyet amacına, diğer bir ifadeyle, kooperatifin ana sözleşmesinde belirtilen uğraşı konusuna dahil olmalıdır ve faaliyet amacına dahil olan işin münhasıran kooperatif ortağıyla yapılması gerekmektedir.

            Ayrıca anılan Tebliğin, "4.13.1.4.1. Üretim kooperatiflerinde ortak dışı işlemler" başlıklı alt bölümünde, üretim kooperatiflerinin, ortaklarından aldığı ürünleri, niteliğinde herhangi bir değişiklik yapmadan üçüncü kişilere satmalarının ortak dışı işlem sayılmadığı, ortaklardan alınan ürünlerin bir takım işlemlerden geçirildikten sonra niteliği değiştirilmiş olarak üçüncü kişilere satılmasının ise ortak dışı işlem sayılacağı açıklamalarına yer verilmiştir.

            Buna göre, Kooperatifinizin 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 4 üncü maddesinin birinci fıkrasının (k) bendinde belirtilen şartlar ile konuya ilişkin açıklamaların yer aldığı 1 Seri No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinde belirtilen şartları taşıması halinde kurumlar vergisi muafiyet hükmünden yararlandırılması mümkün bulunmaktadır.   

            Ancak, Kooperatifinizce PTT acenteliği yapılması, sahip olunan gayrimenkullerin kiralanması vb. şekilde ortak dışı işlemlerin gerçekleştirilmesi halinde kurumlar vergisi mükellefiyetinizin tesis edilmesi, bu faaliyetlerden elde edilen gelirler de dahil olmak üzere tüm kazanç ve iratlarınızın kurum kazancı olarak beyan edilerek mükellefiyetle ilgili diğer ödevlerin de yerine getirilmesi gerektiği tabiidir.

            KATMA DEĞER VERGİSİ YÖNÜNDEN :

            KDV Kanununun;

             - 1/1 maddesinde, Türkiye'de ticari, sınai, zirai faaliyet ve serbest meslek faaliyeti çerçevesinde yapılan teslim ve hizmetlerin KDV ye tabi olduğu, 

             - 17/1-a maddesinde, genel ve katma bütçeli daireler, il özel idareleri, belediyeler, köyler, bunların teşkil ettikleri birlikler, üniversiteler, döner sermayeli kuruluşlar, kanunla kurulan kamu kurum ve kuruluşları, kamu kurumu niteliğindeki meslek kuruluşları, siyasi partiler ve sendikalar, kanunla kurulan veya tüzel kişiliği haiz emekli ve yardım sandıkları, kamu menfaatine yararlı dernekler, tarımsal amaçlı kooperatifler ve Bakanlar Kurulunca vergi muafiyeti tanınan vakıfların; ilim, fen ve güzel sanatları, tarımı yaymak, ıslah ve teşvik etmek amacıyla yaptıkları teslim ve hizmetlerin katma değer vergisinden müstesna olduğu,

            - 17/2-b maddesinde, tarımsal amaçlı kooperatiflere bedelsiz olarak yapılan her türlü mal teslimi ve hizmet ifalarının katma değer vergisinden istisna tutulacağı,

            - 17/4-b maddesinde, Gelir Vergisi Kanununa göre  gerçek usulde vergiye tabi olmayan çiftçiler ile aynı Kanunun 66 ıncı maddesine göre vergiden muaf olan serbest meslek erbabı tarafından yapılan teslim ve hizmetlerin katma değer vergisinden müstesna olacağı,

            - 17/4-d maddesinde, iktisadi işletmelere dahil olmayan gayrimenkullerin kiralanması işlemlerinin KDV den istisna tutulacağı,

             - 17/4-h maddesinde,  zirai amaçlı su teslimleri ve tarımsal  kooperatifler ve çiftçi birliklerince yapılan arazi ıslahına ait hizmetlerin katma değer vergisinden istisna olduğu,

             - 20 inci maddesinde, teslim ve hizmet işlemlerinde matrahın bu işlemlerin karşılığını oluşturan bedel olduğu ve bedel deyiminin, malı teslim alan veya kendisine hizmet yapılan veyahut bunlar adına hareket edenlerden bu işlemler karşılığında her ne suretle olursa olsun  alınan veya bunlarca borçlanılan para, mal ve diğer suretlerde sağlanan ve para ile temsil edilebilen menfaat, hizmet ve değerler toplamını ifade ettiği,

             - 24/b maddesinde ambalaj giderleri, sigorta, komisyon ve benzeri gider karşılıklarının katma değer vergisi matrahına dahil edileceği,

             hüküm altına alınmıştır.

             Diğer taraftan, KDV oranları, aynı Kanunun 28 inci maddesinin Bakanlar Kuruluna verdiği yetkiye dayanılarak yayımlanan 2007/13033 sayılı Bakanlar Kurulu Kararnamesine ekli I sayılı listede yer alan teslim ve hizmetler için % 1, II sayılı listede yer alan teslim ve hizmetler için % 8, bu listelerde yer almayan vergiye tabi işlemler için % 18 olarak tespit edilmiştir. 

            Buna göre;

            1- Kooperatifinizin tarımı yaymak, ıslah ve teşvik etmek amacıyla yapacağı ve yukarıda belirtilen teslim ve hizmetler KDV Kanununun 17/1-a maddesi, zirai amaçlı su teslimleri ile arazi ıslahına ait yapacağınız hizmetler ise aynı Kanunun 17/4-h maddesi uyarınca KDV'den istisna olacaktır.

            2- "Kırsal Alanda Sosyal Riski Azaltma Projesi" kapsamında tarımsal amaçlı Kooperatifinizce üyelerinize yapılacak damızlık inek, koyun, keçi teslimi, KDV Kanununun 17/1-a maddesi hükmü uyarınca KDV den müstesna olup, bu kapsamda değerlendirilmesi mümkün olmayan her türlü yem ve veterinerlik ilaçlarının teslimi, traktör ile slaj, paket, çift ve ekim hizmetleri ise KDV Kanununun 1/1 inci maddesi hükmü uyarınca KDV ye tabi tutulacaktır.

          Ayrıca, Gıda, Tarım ve Hayvancılık Bakanlığı tarafından ruhsatlandırılan veteriner ispençiyari ve tıbbi müstahzarlar (veteriner kozmetikleri hariç), bu ürünlerin terkibinde bulunan etkin maddelerin teslimi 2007/13033 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı eki II sayılı listenin 20,  her türlü fenni karma yem teslimleri de aynı listenin 23 üncü sırası uyarınca % 8 oranında; traktör ile slaj, paket, çift ve ekim hizmetler ise genel ( % 18 ) oranda katma değer vergisine tabi olacaktır.         

             3-  Kooperatifinize bedelsiz olarak yapılan her türlü teslim ve hizmetler KDV Kanununun 17/2-b maddesi; Kooperatifinizin gerçek usulde gelir vergisine tabi olmayan çiftçilerden yapmış olduğu mal ve hizmet alımları KDV Kanununun 17/4-b maddesi hükmü uyarınca KDV den müstesna olup, bunun dışında her türlü mal ve hizmet alımlarınızın genel esaslara göre KDV ne tabi tutulması gerekmektedir.

             4- PTT acenta işleticisi olarak yapılan banka, sosyal sigortalar primi, elektrik tüketim bedeli  telefon vb. tahsilatlara aracılık edilmesi hizmeti 1/1 inci maddesi uyarınca KDV ye tabi bulunmakta olup, bu hizmetlerinizin karşılığını teşkil eden komisyon tutarları üzerinden genel oranda (%18) katma değer vergisi hesaplanması gerekmektedir.

            5- Kooperatifinize ait binanın bir bölümünün kiraya verilmesi de KDV ye tabidir.

           VERGİ USUL YÖNÜNDEN :

            213 sayılı Vergi Usul Kanununun 229 ve müteakip maddelerinde fatura ve fatura yerine geçen vesikalar ile bunları kullanmak mecburiyetinde olanlar sayılmıştır.

            Aynı Kanunun 232 nci maddesinde birinci ve ikinci sınıf tüccarların, kazancı basit usulde tespit edilenlerle defter tutmak mecburiyetinde olan çiftçilerin sattıkları emtia veya yaptıkları işler için fatura vermek mecburiyetinde oldukları belirtilmiştir.

            Yine aynı Kanunun 234 üncü maddesinde, birinci ve ikinci sınıf tüccarların, kazancı basit usulde tespit edilenlerle defter tutmak mecburiyetinde olan serbest meslek erbabının ve çiftçilerin vergiden muaf esnafa yaptırdıkları işler veya onlardan satın aldıkları emtia için tanzim edip işi yapana veya emtiayı satana imza ettirecekleri gider pusulasının vergiden muaf esnaf tarafından verilmiş fatura hükmünde olduğu hüküm altına alınmıştır.

             Buna göre, Kooperatifinizin kurumlar vergisi ve katma değer vergisi mükellefiyetinin tesisini gerektiren işlemler nedeniyle  fatura düzenlemesi gerekmektedir. 

Bilgi edinilmesini rica ederim. 

(*)     Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.

(**)   İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir.

(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.