İlgide kayıtlı özelge talep formunuzda, Kooperatifinizce 15/5/1997 tarihinde yapılan genel kurul toplantısında verilen karara istinaden 1998 yılında üst birlik olan .......Koop. den alınan ve ......Belediyesince 18/5/1999 tarihinde yapı ruhsatı verilen ancak birlik ile hazine arasındaki ihtilaftan dolayı 4/5/2011 tarihinde tapu müdürlüğünde adınıza tescil işlemi gerçekleştirilen arsanın satılması veya konut ya da işyeri karşılığında trampa edilmesi durumunda kooperatifinizce gelir, kurumlar ve katma değer vergisi yönünden hangi işlemlerin yapılması gerekeceği konusunda bilgi verilmesinin istenildiği anlaşılmıştır.

          I- KURUMLAR VERGİSİ YÖNÜNDEN

            5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 2 nci maddesinin ikinci fıkrası hükmüyle kooperatifler kurumlar vergisi mükellefleri arasında sayılmış olmakla beraber aynı Kanunun 4 üncü maddesinin birinci fıkrasının (k) bendinde, tüketim ve taşımacılık kooperatifleri hariç olmak üzere, ana sözleşmelerinde sermaye üzerinden kazanç dağıtılmaması, yönetim kurulu başkan ve üyelerine kazanç üzerinden pay verilmemesi, yedek akçelerin ortaklara dağıtılmaması ve sadece ortaklar ile iş görülmesine (Yapı kooperatiflerinin kendilerine ait arsalarını kat karşılığı vererek her bir hisse için bir iş yeri veya konut elde etmeleri ortak dışı işlem sayılmaz.) ilişkin hükümler bulunup, bu hükümlere fiilen uyan kooperatifler ile bu kayıt ve şartlara ek olarak kuruluşundan inşaatın bitim tarihine kadar yönetim ve denetim kurullarında, söz konusu inşaat işlerini kısmen veya tamamen üstlenen gerçek kişilerle tüzel kişi temsilcilerine veya Kanunun 13'üncü maddesine göre bunlarla ilişkili olduğu kabul edilen kişilere veya yukarıda sayılanlarla işçi ve işveren ilişkisi içinde bulunanlara yer vermeyen ve yapı ruhsatı ile arsa tapusu kooperatif tüzel kişiliği adına tescil edilmiş olan yapı kooperatiflerin kurumlar vergisinden muaf olduğu hükme bağlanmıştır.

            1 Seri Nolu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğinin "4.13. Kooperatifler" başlıklı bölümünde muafiyet şartları detaylı olarak açıklanmış, takip eden bölümlerde ise ortak dışı işlemler kooperatif türlerine göre ayrıntılı olarak örneklendirilmiş olup "4.13.1.4.3. Yapı kooperatiflerinde ortak dışı işlemler" başlıklı bölümünde de; yapı kooperatiflerinin, arsalarını kat karşılığı vererek işyeri veya konut elde etmeleri ortak dışı işlem sayılacaktır. Ancak, bu kooperatiflerin, her bir hisse için bir işyeri veya konut elde etmesi halinde, bu işlem ortak dışı işlem olarak kabul edilmeyeceği belirtilmiştir.

            Ayrıca, aynı Tebliğin "4.13.2. Yapı kooperatiflerinin muafiyetinde özel şartlar" başlıklı bölümünde ise;

            "... ...

            Yapı kooperatiflerinin yapı ruhsatı veya arsa tapusunun kooperatif tüzel kişiliği adına bulunmadığı durumlarda da muafiyetten yararlanılması mümkün değildir. Örneğin, inşaatı üstlenen müteahhit adına düzenlenecek bir yapı ruhsatı, yapı kooperatifinin muafiyetten yararlanmasını engelleyecektir. Henüz arsa temini veya inşaat aşamasına gelmemiş bulunan dolayısıyla, işyeri veya konut teminine yönelik faaliyeti bulunmayan kooperatifler için bu şartlar aranmayacaktır. Örneğin, arsa tapusu kooperatif tüzel kişiliğine ait olmakla birlikte, henüz inşaat aşamasına gelmemiş bulunan konut yapı kooperatifinden inşaat ruhsatına ilişkin şart aranmayacaktır.

            ... ...

            1163 sayılı Kooperatifler Kanununa göre kurulan kooperatif birlikleri veya kooperatifler merkez birlikleri de anılan Kanun uyarınca kooperatif olarak değerlendirildiğinden söz konusu arsa ve arazilerin tapusunun veya yapı ruhsatlarının Toplu Konut İdaresi Başkanlığı veya kooperatif birlikleri ya da kooperatifler merkez birlikleri adına olması halinde de bahse konu yapı kooperatifleri, kurumlar vergisi muafiyetinden yararlanabilecektir."

            açıklamalarına yer verilmiştir.

            Yukarıdaki hüküm ve açıklamalara göre, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 4 üncü maddesinin birinci fıkrasının (k) bendinde belirtilen şartları taşımanız kaydıyla, arsa tapusunun 1163 sayılı Kooperatifler Kanuna göre kurulan kooperatif birlikleri veya kooperatifler merkez birlikleri adına olması kooperatifinizin kurumlar vergisi muafiyetini etkilemeyecektir. Ayrıca, kooperatifinize ait arsanın kat karşılığı müteahhit firmaya verilerek her bir hisse için bir iş yeri veya konut elde edilmesi de ortak dışı işlem sayılmadığından muafiyetinizi sona erdirmeyecektir. Ancak, kooperatifiniz tarafından arsanızın satılması veya işyeri veya konut karşılığı da olsa trampa edilmesi (kat karşılığı her bir hisse için bir iş yeri veya konut elde edilmesi hariç) halinde ortak dışı işlem yapılmış olacağından bu tarih itibariyle kurumlar vergisi mükellefiyetinizin tesis ettirilmesi ve elde edilen kazançların vergilendirilmesi gerekmektedir.

            Diğer taraftan, Gelir Vergisi Kanununun 75 inci maddesinin ikinci fıkrasında, iştirak hisselerinden doğan kazançlar menkul sermaye iradı olarak sayılmış, aynı maddenin parantez içi hükmünde ise kooperatiflerin dağıttıkları kazançların bu zümreye dahil olduğu, kooperatiflerin ortakları ile yaptıkları muamelelerden doğan karların ortaklara, kooperatifle yaptıkları muameleler nispetinde tevzii, kazanç dağıtımı sayılmayacağı belirtilmiştir. Ayrıca, aynı Kanunun 94 üncü maddesinin (6) numaralı bendinin (b-i) alt bendinde, "Tam mükellef kurumlar tarafından; tam mükellef gerçek kişilere, gelir ve kurumlar vergisi mükellefi olmayanlara ve bu vergilerden muaf olanlara dağıtılan, 75 inci maddenin ikinci fıkrasının (1), (2) ve (3) numaralı bentlerinde yazılı kar paylarından" vergi kesintisi yapılacağı hükme bağlanmış olup, anılan maddede yer alan yetkiye istinaden 2009/14592 sayılı Bakanlar Kurulu Kararı ile kesinti oranı %15 olarak belirlenmiştir.

            Buna göre, kooperatife ait taşınmazın satışından doğan kazancın kooperatif üyelerine dağıtımının yapılması halinde dağıtımı yapılacak tutar üzerinden Gelir Vergisi Kanununun 94 üncü maddesinin (6-b-i) bendine göre gelir vergisi tevkifatı yapılması ve muhtasar beyanname ile beyan edilmesi gerekmektedir.

            II- KATMA DEĞER VERGİSİ YÖNÜNDEN

           3065 sayılı Katma Değer Vergisi (KDV) Kanununun 17/4-r maddesinde, kurumların aktifinde veya belediyeler ile il özel idarelerinin mülkiyetinde, en az iki tam yıl süreyle bulunan iştirak hisseleri ile taşınmazların satışı suretiyle gerçekleşen devir ve teslimleri ile bankalara borçlu olanların ve kefillerinin borçlarına karşılık taşınmaz ve iştirak hisselerinin (müzayede mahallerinde yapılan satışlar dahil) bankalara devir ve teslimlerinin KDV den istisna olduğu hüküm altına alınmıştır.

            KDV oranları, 3065 sayılı KDV Kanununun 28 inci maddesinin Bakanlar Kuruluna verdiği yetkiye dayanılarak yayımlanan 2007/13033 sayılı Bakanlar Kurulu Kararnamesi ile Kararname eki (I) sayılı listede yer alan teslim ve hizmetler için % 1, (II) sayılı listede yer alan teslim ve hizmetler için % 8, bu listelerde yer almayan vergiye tabi işlemler için ise % 18 olarak tespit edilmiştir.

            2007/13033 sayılı Bakanlar Kurulu Kararnameye ekli I sayılı listenin 11 inci sırasında yer alan net alanı 150 m² ye kadar olan konut teslimlerinin %1 oranında, 150 m² yi aşan konut teslimleri ile iş yeri teslimlerinin ise genel oranda (%18) KDV'ye tabi tutulması gerekeceği hüküm altına alınmıştır.

            30 Seri Nolu KDV Genel Tebliğinin (D) bölümünde de, arsa karşılığı inşaat işinde KDV uygulanmasına ilişkin usul ve esaslar belirlenmiştir.

            Arsa karşılığı inşaat işlerinde iki ayrı teslim söz konusudur. Bunlardan birincisi, arsa sahibi tarafından müteahhide arsa teslimi, ikincisi ise müteahhit tarafından arsaya karşılık olarak arsa sahibine konut veya iş yeri teslimidir.

            Buna göre, üst birlik tarafından 9/7/1998 tarihinde tahsis edilen ancak üst birlik ile Hazine arasındaki ihtilaftan dolayı 4/5/2011 tarihinde tapu müdürlüğünde Kooperatifiniz adına tapu tescili yapılan arsanın satışında, en az iki yıl aktifte kalma süresi hesaplanırken Kooperatifinize üst birlik tarafından tahsisin yapıldığı tarih esas alınacak ve bu satış işlemi KDV Kanununun 17/4-r maddesine göre KDV den istisna tutulacaktır. Öte yandan, kooperatifinize ait bu arsanın kat karşılığı olarak verilmesi durumunda, kooperatifinize teslim edilecek taşınmazlar genel hükümlere göre KDV ye tabi olacaktır.

            Bilgi edinilmesini rica ederim.

(*)     Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.

(**)   İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir.

(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.