6 Haziran tarihli mükerrer Resmi Gazete'de yayımlanan 5766 sayılı kanunla Kurumlar Vergisi Kanunu'nun transfer fiyatlandırması müessesesinde bir değişiklik yapıldı.

Uzunca bir süredir yazılarımızda, içinde yabancılık unsuru barındırmayan, ülke içindeki ilişkili kişiler arasındaki işlemlerde bu müessesenin uygulanmaması gerektiğini, bu işlemler için örtülü kazanç dağıtımı benzeri bir müessesenin getirilmesi gerektiğini savunuyorduk. Yapılan değişiklik, bir ölçüde, savunduğumuz görüş doğrultusunda gerçekleşti. Ne de olsa, aklın yolu bir.  

Ancak yapılan değişiklik, katılmak mümkün olmayan bir şekilde ifade edilerek yapıldı ve bize göre amacını aştı. Hatta bence biraz ileri gitti, amacı aşar şekilde şirketlerin devreden KDV sorununu da çözdü. 

Nasıl mı? Açıklayalım.

5766 sayılı kanunun yasama organında (genel kurulda) görüşülürken verilen bir önerge ile kanuna eklenen 21. maddeyleKurumlar Vergisi Kanunu'nun transfer fiyatlandırması müessesesini düzenleyen 13'üncü maddesine yedinci fıkra olarak bir fıkra eklendi ve mevcut yedinci fıkranın numarası sekiz olarak değiştirildi. Kurumların 2008 kazançlarına da uygulanmak üzere eklenen fıkra aynen şöyle:

"(7) Tam mükellef kurumlar ile yabancı kurumların Türkiye'deki işyeri veya daimi temsilcilerinin aralarında ilişkili kişi kapsamında gerçekleştirdikleri yurtiçindeki işlemler nedeniyle kazancın örtülü olarak dağıtıldığının kabulü Hazine zararının doğması şartına bağlıdır. Hazine zararından kasıt, emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit edilen fiyat ve bedeller nedeniyle kurum ve ilişkili kişiler adına tahakkuk ettirilmesi gereken her türlü vergi toplamının eksik veya geç tahakkuk ettirilmesidir."

Bu fıkranın 2007 yılı kazanç ve işlemlerini kapsamadığını, dolayısıyla ağustosta verilecek formu etkilemediğini de vurgulayarak bu fıkrayı tahlil edelim.

Fıkraya göre Hazine zararının doğmaması koşuluyla:

- Bir tam mükellef kurumun diğer bir tam mükellef kurumla,

- Bir tam mükellef kurumun yabancı kurumların Türkiye'deki işyeri veya daimi temsilcileri ile

- Bir yabancı kurumun Türkiye'deki işyeri veya daimi temsilciliğinin bir diğer yabancı kurumun Türkiye'deki işyeri veya daimi temsilciliğiyle yapacağı işlemlerde, işlemin tarafları ilişkili kişi olsa dahi, transfer fiyatlandırması hükümleri uygulanmayacaktır.

Ancak fıkrada sayılan bu kişiler arasında yer almadığından tam mükellef kurumlarla ilişkili gerçek kişiler, dernekler ve vakıflar arasındaki işlemler, Hazine zararı olmasa da transfer fiyatlandırması düzenlemesinin kapsamında kalmıştır.

Fıkra "Hazine zararı" koşulu ile eşitliği, ihlal etmiştir. Matrahlı (A) AŞ'nin ürettiği bir ürünü ilişkili (B) ve (C) şirketlerine, aynı bedelle aynı gün sattığını düşünelim. Eğer (B) AŞ'de matrahlı ise satış işlemi transfer fiyatlandırması hükümlerine tabi olmayacak, buna karşılık (C) AŞ istisnalar dolayısıyla matrahsız ise satış işlemi transfer fiyatlandırması hükümlerine tabi olacaktır. Bir mükellefin aynı işlemini farklı vergisel hükümlere tabi tutmak eşitlik ilkesine aykırıdır.

Bu düzenlemede kilit kavram "Hazine zararı" kavramıdır. Fıkrada bu kavram, "vergi ziyaı" kavramına benzetilerek, "Hazine zararından kasıt, emsallere uygunluk ilkesine aykırı olarak tespit edilen fiyat ve bedeller nedeniyle kurum ve ilişkili kişiler adına tahakkuk ettirilmesi gereken her türlü vergi toplamının eksik veya geç tahakkuk ettirilmesi" şeklinde tanımlanmıştır.

Tanımdaki kilit kavram, "her türlü vergi" kavramıdır. Bize göre burada kastedilen vergiler, kurum kazancı üzerinden ödenen vergilerdir. Yani Kurumlar Vergisi ile kurum kazancı üzerinden yapılan stopajdır.

Gelir üzerinden alınan bir vergi kanununun, diğer vergiler (örneğin Katma Değer Vergisi, sözleşmelerde Damga Vergisi vb) için de hüküm ifade edebilmesi veya diğer vergileri kapsamına alabilmesi için kanunda açık hüküm bulunması gerekir. Oysa fıkrada böylesi açık bir hüküm yer almadığından genişletici yorum yapılamaz. 

Bu nedene Hazine zararı dikkate alınırken işlemin taraflarının toplam ödeyeceği kurumlar ve stopaj vergileri toplamına bakılması gerekecektir. Zaten KDV'nin nasıl etkilendiğine bakmanın pek anlamı yoktur. Zira bir taraf için ödenecek vergi, diğer taraf için indirilecek vergidir. Yasal indirim hakkının kullanılması ise hiçbir zaman, vergiyi geç tahakkuk ettirme şeklinde yorumlanamaz. Zaten geçmişte örtülü kazanç dağıtımı müessesesi döneminde yargı, Hazine zararının hesabında KDV'yi hiç nazara almamıştır. Aynı yargısal yorumun devam edeceği inancındayız.

Transfer fiyatlandırması müessesesi KDV'nin değil, Kurumlar Vergisi'nin oto-kontrol müessesesidir.

Bu yorumun, kârlı şirketler arasında emsaline göre yüksek veya düşük bedelli işlemler ve faturalaşma yoluyla, devreden KDV'si biriken şirketlerin KDV'lerini eritme sonucunu doğuracağı açıktır. Ancak bu sonuç, kötü niyetli uygulamaların değil, fıkranın başarısız şekilde tedvin edilmesinin bir sonucu olacaktır.

Eğer aksi yorum yapılırsa, bu takdirde vergiler arasında karmaşa doğabilecektir.

Kârlı ancak devreden KDV'si yüksek bir kurumun, geçmiş yıl zararları yüksek bir grup şirketine yüksek bedelle satış yapması halinde, toplam ödenecek vergi hesabında Kurumlar Vergisi ile KDV'yi toplamak, işlem normal bedelle yapılsa idi ödenecek vergi hesabında geçmiş yıl zarları ile indirilecek KDV'leri mahsup etmek, elma ile armutu toplamak gibi bir şey olacaktır.

Zaten Maliye Bakanlığı, bedelin transfer fiyatını oluşturan ve temettü sayılan kısmı ile örtülü sermaye kabul edilerek temettü şeklinde nitelendirilen faiz üzerindeki KDV sorununu henüz tebliğ bazında çözememişken, yoruma açık bu fıkra ile işler daha da karışmıştır.

Bu nedenle yeni getirilen fıkranın yeniden gözden geçirilmesi gerekmektedir.

http://www.referansgazetesi.com/haber.aspx?HBR_KOD=99016&YZR_KOD=156