Teknik içeriği nedeniyle vergi, dünyanın hiçbir ülkesinde çok kolay anlaşılan ve yorumlanan bir yapıya sahip değildir. Özellikle Çifte Vergilemeyi Önleme anlaşmalarının metinleri pek çok uzman için bile anlamada ve yorumlamada zorluklara neden olmaktadır.

Bu kapsamda ülkemizde yaşanan sorunlardan birisi de, çifte vergilemeyi önleme anlaşmalarının temettüleri düzenleyen 10. maddesi ile ilgili olarak ele alınabilir.

Her ülkenin anlaşma metni esas itibarıyla benzer hükümler içermekle birlikte; ülkelere göre  anlaşma maddelerinde esaslı farklılıklara da rastlanıyor.

Temettüleri düzenleyen 10. madde de, aynı şekilde, benzer ifadeler içermekle beraber; maddede özellikle İspanya, Avustralya ve İrlanda ile yapılan anlaşmalarda farklı esaslara da yer veriliyor.

Bahse konu ülkelerle yapılan anlaşmalarda, ödenen veya ödenmiş sayılan temettüler için farklı oranlar öngörülüyor. Özetle bu anlaşmalarda, şirketteki ortaklık payının %25’in üzerinde olması durumunda %15 yerine %5 oranında kar dağıtım stopajı yapılması karşılıklı olarak kabul ediliyor. Bu ana şartın yanında, %5 oranında kar dağıtım stopajı uygulanması; İspanya, Avustralya ve İrlanda anlaşmalarında ilave bir şarta daha bağlanıyor.

Madde metinlerinde tereddüde neden olan bu şart ise, kar payı dağıtımına konu olan kazancın kurumlar vergisinden istisna olmayan ve tam oranlı kurumlar vergisine tabi bir kazanç olması şartı.

Anlaşma maddesi incelendiğinde, ülkelerin sadece karlı şirketleri düşündükleri ve kar elde eden şirketlerin kar dağıtması durumuna odaklandıkları anlaşılıyor.

Ancak, örtülü sermaye veya transfer fiyatlandırması düzenlemeleri gereğince, şirketler zarar etmiş olsalar dahi, yasada yer alan şartların oluşması durumunda, yasa gereğince kar dağıtımı yapmış olarak kabul ediliyor ve kar dağıtım stopajı ödeme yükümlülüğü ile karşı karşıya kalıyor.

Bu durumda Türkiye’de kurulu olan şirkete %25’ten daha yüksek bir oranda ortak olan İspanya, Avustralya veya İrlanda merkezli şirketlere, örtülü sermaye veya transfer fiyatlandırması hükümleri gereğince kar dağıtımı yapıldığı varsayıldığında, oran üzerinde ciddi tereddütler oluşabiliyor. Zira; bazı vergi incelemelerinde müfettişler anlaşmanın ilgili maddesindeki “kurumlar vergisinden istisna olmayan ve tam oranlı kurumlar vergisine tabi kazanç” cümlesini, Türkiye’de elde edilen kazançlar üzerinden de ayrıca kurumlar vergisi ödenmiş olması gerektiği şeklinde yorumlayabiliyorlar.

Oysa, Türkiye yönünden aşağıda yer alan Anlaşma’nın 10. maddesi tetkik edildiğinde kar dağıtım stopajında indirimli oranının uygulanması için kurumlar vergisi ödenmesinin şart olmadığı açıkça görülmektedir. Söz konusu madde metninde;

“Gerçek lehdar, temettü ödeyen şirketin oy hakkının doğrudan en az yüzde 25’ini elinde tutan bir şirket (ortaklık hariç) ise, 5’inci fıkrada belirtildiği gibi Türkiye'de vergiye tabi tutulmuş kazançlardan ödenen temettülerde gayrisafi temettü tutarının yüzde 5’i” 

aşmayacağı açıkça ifade ediliyor.

Yukarıda bahsedilen 5’inci fıkra da ise; “istisna edilmediğinde ve tam oranlı kurumlar vergisine tabi olduğunda, kazanç Türkiye'de vergiye tabi tutulmuş sayılır.” ifadelerine yer veriliyor.

Bize göre, anlaşma maddelerinde yer alan bu düzenleme, çok açık bir şekilde kazançlara atıf yapıyor ve elde edilen kazanç, kurumlar vergisinden istisna veya indirimli oranda kurumlar vergisine tabi bir kazanç değilse, oy hakkının da %25 ve üzerinde olması durumunda, kar dağıtım stopajının %5 oranında olabileceğini belirtiyor.

Kurumlar vergisinden istisna bir kazancı veya yatırım indirimi nedeniyle indirimli orana tabi bir kazancı olmayan ve yıl sonu itibarıyla giderlerin yüksekliği sebebiylefaaliyetleri zararla sonuçlanan şirketlerce yıl içerisinde elde edilen kazançlar, teknik olarak kurumlar vergisine tabi oluyor ve bu şirketler sadece zarar mahsubu nedeniyle kurumlar vergisi ödemiyor.

Bazı vergi müfettişlerinin bu konuda genişletici yorum yaparak zarar beyan eden işletmelerin örtülü sermaye veya transfer fiyatlandırmasına dayanan kar dağıtımlarında, zarar nedeniyle kurumlar vergisi ödenmemesinden dolayı, kar dağıtım stopajının %5 yerine %15 olması gerektiğini iddia etmelerinin anlaşmanın ruhuna uygun düşmeyeceğini düşünüyoruz.

“Verginin Belirliliği” ilkesinin gereği olarak da, anlaşma maddelerinde veya yasalarda net olarak ortaya konulmamış bir konuda, genişletici yorumlar yapılarak, ilave vergiler istenmesini hukuki bulmadığımızı özellikle belirtmek isterim. İ. Halil Bağdınlı/ http://www.kpmgvergi.com

Bu makalede yer alan açıklamalar, yazarının konu hakkındaki kişisel görüşünü yansıtmaktadır. Makaledeki bilgi ve açıklamalardan dolayı Özdoğrular smmm ltd. şti /Mehmet Özdoğru ve/veya ozdogrular.com./com.tr' ye sorumluluk iddiasında bulunulamaz. Mevzuatın sık değiştirilen ve farklı anlayışlarla yorumlanabilen yapısı nedeniyle, herhangi bir konuda uygulama yapılmadan önce konunun uzmanlarından profesyonel yardım alınmasını tavsiye ederiz.