İlgide kayıtlı özelge talep formunun incelenmesinden;

- Şirketinizin internet üzerinden arkadaşlık ve sosyal medya faaliyetlerinde bulunduğu,

- İnternet üzerinden müşterilerinize verilen hizmetin karşılığının, kredi kartı, havale/eft gibi tahsilat yöntemlerinin yanı sıra, GSM operatörleri aracılığıyla kullanılan mobil ödeme yöntemiyle de tahsil edildiği,

- Mobil ödeme yöntemini seçen müşterilerin ödeyeceği hizmet bedelinin, GSM operatörlerinin faturalarına (tahsilatına aracılık edilen hizmetler adı altında) yansıtıldığı ve GSM operatörleri tarafından tahsil edildiği, GSM operatörlerince tahsil edilen hizmet bedellerinin komisyon tutarı kesildikten sonraki kısmının aracı kuruluşlar vasıtasıyla şirketinize ilettiği, GSM operatörlerinin, fatura bedelini ve dolayısıyla şirketinize ait hizmet bedelini tahsil edememesi durumunda, şirketinize herhangi bir ödemede bulunmadığı,

- Şirketinizin iştigal konusu hizmet müşteriye sunulduğu anda faturasının kesilip vergilendirildiği,

- Mobil ödeme yönteminde alacağı tahsil yetkisi aracı kuruluşlar vasıtasıyla GSM operatörlerine devredildiğinden ve alacak hali hazırda GSM operatörleri faturalarına konu edildiğinden, hizmet bedelini ödemeyen müşterilerinize karşı şirketinizce herhangi bir yasal takip gerçekleştirilmediği,

- GSM operatörleri ile şirketiniz arasındaki ilişki aracı şirketler vasıtasıyla kurulduğundan ve GSM operatörleri ile aranızda bir sözleşme bulunmadığından, tahsil edilemeyen söz konusu tutarlarla alakalı olarak GSM operatörlerine karşı da şirketinizce herhangi bir yasal takip gerçekleştirilemediği,

- GSM operatörleri ve şirketiniz arasındaki bağlantıyı sağlayan aracı şirketlerle imzalanan sözleşmelerde, GSM operatörleri tarafından tahsil edilemeyen alacakların sorumluluğunun aracı şirkete yüklenemeyeceği kararlaştırıldığından aracı şirketlere karşı da herhangi bir yasal takip gerçekleştirilemediği,

- Şirketinizce batık bedel olarak adlandırılan ve değersiz alacak olarak değerlendirilen, şirketinizin tahsil edemediği ve tahsil etme yetki ya da imkanını haiz olmadığı bu alacakların hasılattan indirilmek üzere, gider olarak yazılıp yazılamayacağı hususunda Başkanlığımız görüşünün sorulduğu

anlaşılmaktadır.

1) 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 6 ncı maddesinde; kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı, safî kurum kazancının tespitinde, Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hüküm altına alınmış olup safi kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesi ile Kurumlar Vergisi Kanununun 8 inci maddesinde sayılan giderlerin indirilebilmesi mümkündür.

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun "İndirilecek Giderler" başlıklı 40 ıncı maddesinde safi kazancın tespit edilmesinde indirilecek giderler sayılmış olup, anılan maddenin birinci fıkrasının (1) numaralı bendinde, ticari kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi için yapılan genel giderlerin; (7) numaralı bendinde de Vergi Usul Kanununa göre ayrılan amortismanların gider olarak indirilebileceği hükme bağlanmıştır.

Öte yandan, 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 322 nci maddesinde, "Kazai bir hükme veya kanaat verici bir vesikaya göre tahsiline artık imkân kalmayan alacaklar değersiz alacaktır.

Değersiz alacaklar, bu mahiyete girdikleri tarihte tasarruf değerlerini kaybederler ve mukayyet kıymetleriyle zarara geçirilerek yok edilirler.

İşletme hesabı esasına göre defter tutan mükelleflerin bu madde hükmüne giren değersiz alacakları, gider kaydedilmek suretiyle yok edilirler." hükümleri yer almaktadır.

Bu bağlamda, bir alacağın değersiz alacak olarak değerlendirilebilmesi için kazai bir hükme veya kanaat verici bir belgeye göre tahsiline imkan kalmadığının ispatı gerekmekte olup, bahse konu madde uygulamasında esas itibariyle, kaybedilmiş, tahsiline artık imkan kalmamış, değeri sıfıra inmiş alacaklar değersiz alacaklar kapsamında değerlendirilmektedir.

Alacağın tahsil güçlüğünün objektif ve inandırıcı belgelerle ortaya konması, değersiz alacak uygulaması bakımından önem taşıdığından, Kanun koyucu tarafından, değersiz hale geldiği ileri sürülen alacağın ciddi olarak takip edildiğine ilişkin çabaların kazai bir hüküm veya kanaat verici bir vesika ile tevsiki öngörülmüştür. Kazai bir hükümden anlaşılması gereken, alacağın tahsili için kanun yollarına başvurulmuş olması, icra takibinin yapılmış bulunması, bu müracaatlar ve takipler sonunda, alacağın ödenmeyeceğine hakim tarafından hükmedilmiş olmasıdır. Kanaat verici vesika teriminden ise ödemeyi imkânsız hale getirmiş hal ve sebepler sonucu ortaya çıkmış belgelerin anlaşılması gerekmekte olup, vergi hukuku uygulaması bakımından kanaat verici vesikalara;;

- Borçlunun herhangi bir mal varlığı bırakmadan ölümü veya Türk Medeni Kanununun 31 ve izleyen maddelerine göre mahkemelerce borçlu hakkında verilen gaiplik kararı ve mirasçıların da mirası reddettiklerine dair sulh hukuk mahkemelerince verilmiş bulunan mirası red kararı,

- Borçlu aleyhine alacaklı tarafından açılan davayı borçlunun kazandığına dair mahkeme kararı,

- Mahkeme huzurunda alacaktan vazgeçildiğine ilişkin olarak düzenlenmiş belgeler,

- Alacaktan vazgeçildiğine dair konkordato anlaşması,

- Borçlunun dolandırıcılıktan mahkum olması ve herhangi bir malvarlığı bulunmadığını belgeleyen resmi evrak,

- Borçlunun adresinin saptanamaması nedeniyle icra takibat dosyasının kaldırıldığını ve yasal süresi içerisinde yenileme talebinde de bulunulmadığını gösteren icra memurluğu yazısı,

- Gerek doğuşu gerekse vazgeçilmesi bakımından belli ve inandırıcı sebepleri olmak şartıyla alacaktan vazgeçildiğini gösteren anlaşmalar, (Alacaklının tek taraflı irade beyanı ile alınmasından vazgeçilen alacakların, değersiz alacak olarak zarar kaydı mümkün değildir.)

- Ticaret mahkemesince borçlu hakkında verilmiş ve ilgili masa tarafından tasfiyeye tabi tutulmuş bulunan iflas kararına ilişkin belgeler

örnek olarak sayılabilir.

Diğer taraftan, şirketiniz ile aracı firma veya aracı firma ile GSM operatörleri arasında imzalanan özel sözleşmeler, vergi uygulamaları açısından, söz konusu sözleşmelere taraf olanlar için hüküm ifade etmektedir. Bu tür sözleşmelerin hükümlerinin, sözleşmenin tarafı olmayan vergi idaresini bağlaması mümkün bulunmamaktadır.

Buna göre, başvurunuza konu alacakların değersiz alacak olarak dikkate alınabilmesi için, alacağın tahsil imkanının kalmadığının, yukarıda yer verilen açıklamalar çerçevesinde, kazai bir hükümle veya kanaat verici bir vesika ile tevsik edilmesi gerekmektedir. Aksi halde bu alacağın değersiz alacak kapsamında zarar olarak kayıtlara alınmasına imkan bulunmamaktadır.

Dolasıyla, şirketiniz tarafından tahsil edilemeyen söz konusu alacakların 213 sayılı Kanuna göre değersiz hale gelen alacak olması halinde, alacağın değersiz hale geldiği yıl hesaplara zarar olarak yazılması gerekmekte olup, ilgili olduğu yılda zarar yazılmayan alacağın sonraki yıllarda dikkate alınması mümkün bulunmamaktadır. Söz konusu alacağın sonradan bir şekilde ödenmesi halinde ise ticari kazanca dahil edilmesi gerekmektedir. Öte yandan değersiz alacak koşullarının oluşmadığı mevcut durum itibariyle söz konusu tutarların değersiz alacak olarak hesaplara zarar olarak intikal ettirilmesinin mümkün bulunmadığı tabiidir.

2) 213 sayılı Vergi Usul Kanununun, 7338 sayılı Kanunla değişik, 323 üncü maddesinde, "Ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olmak şartıyla;

1. Dava veya icra safhasında bulunan alacaklar;

2. Yapılan protestoya veya yazı ile bir defadan fazla istenilmesine rağmen borçlu tarafından ödenmemiş bulunan ve 3.000 (2022 yılı için 4.000) Türk lirasını aşmayan alacaklar;

şüpheli alacak sayılır.

Yukarıda yazılı şüpheli alacaklar için değerleme gününün tasarruf değerine göre pasifte karşılık ayrılabilir.

Bu karşılığın hangi alacaklara ait olduğu karşılık hesabında gösterilir. Teminatlı alacaklarda bu karşılık teminattan geri kalan miktara inhisar eder.

Şüpheli alacakların sonradan tahsil edilen miktarları tahsil edildikleri dönemde kar-zarar hesabına intikal ettirilir.

İşletme hesabı esasında defter tutan mükellefler, yukarıdaki fıkralar kapsamında tespit edilen şüpheli alacaklarını defterlerinin gider kısmına ve bunlardan sonradan tahsil edilen miktarları ise tahsil edildikleri dönemde defterlerinin gelir kısmına, hangi alacaklara ait olduğunu gösterecek şekilde, kaydederler."  hükümleri yer almaktadır.

Bu hükümlere göre, şüpheli alacak karşılığı ayrılmasında temel unsur, ortada bir alacağın söz konusu olması ve bu alacağın tahsilinin şüpheli hale gelmiş bulunması olup, Kanunun 323 üncü maddesinde bir ayrım yapılmaksızın, ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili olmak şartıyla, dava ve icra safhasında bulunan bütün (teminatsız) alacaklar için karşılık ayrılabilmesi öngörülmüştür. Alacağın yurt içinden veya yurt dışından olması bir önem taşımadığından yurt dışından olan alacaklar için de bu madde hükümleri geçerlidir.

Bunun yanı sıra, mahkemeye dava veya icra merciine takip dilekçesinin verilmiş olması, alacağın dava veya icra safhasına intikal ettiğini göstermektedir. Ancak, şekli bir başvuru alacağın şüpheli sayılması için yeterli değildir. Bir alacağın dava veya icra safhasında olduğunun kabulü için mahkemeye dava veya icra merciine takip için dilekçe verilmiş olması ve gerek mahkemeye gerek icra merciine yapılan başvuruların ciddiyetle takip edilmesi gerekmektedir.

Bu bağlamda, Kanunun 323 üncü maddesi uyarınca bir alacağın şüpheli alacak niteliği kazanabilmesi için, madde kapsamındaki alacağın dava veya icra safhasında bulunması ya da yapılan protestoya veya yazı ile bir defadan fazla istenilmesine rağmen borçlu tarafından ödenmemiş bulunan ve (2022 yılı için) 4.000 Türk lirasını aşmayan alacak olması gerekmektedir.

Bir defadan fazla istenilmesine rağmen borçlu tarafından ödenmemiş bulunan ve (2022 yılı için) 4.000 Türk lirasını aşmayan alacak için, borçlunun noter vasıtasıyla protesto edilmesi veya borcun (3. kişilere ispat açısından kanaat verici belge olacak şekilde) bir yazı ile istenmesi ve protestonun ya da yazının muhatabına ulaşmış olması icap etmektedir. Bu kapsamda şüpheli alacak karşılığı ayırabilmek için "yazı ile borcun bir defadan fazla istenmesi" şartının sağlandığının tevsik edilebilmesi gerekmekte olup, mezkûr maddenin birinci fıkrasının (2) numaralı bendi uygulamasında, alacağın "yazı ile borcun bir defadan fazla istenmiş" olması şartının sağlanmış sayılması için, yazının;

- Farklı günlerde muhatabına bir defadan fazla ulaşmış olması,

- Borçlunun kendisine veya hukuken teslim alabilecek şahıslara tebliğ edilmiş olması,

- Mezkur Kanunun 323 üncü maddesinin uygulamasına mahsus olması,

- Özel kargo şirketi vasıtasıyla gönderilmesi durumunda, bunun posta mevzuatına aykırılık teşkil etmemesi

hususları aranmakta ve bunların varlığına bağlı olarak, borçlu tarafından ödenmemiş bulunan (2022 yılı için) 4.000 Türk lirasını aşmayan alacaklar için şüpheli alacak karşılığı ayrılması mümkün bulunmaktadır. Ayrıca bu durumda, yazının kime ve hangi tarihte tebliğ edildiğini tevsik eden evrakın zamanaşımı süresince muhafaza edilmesi icap etmektedir.

Diğer taraftan, 213 sayılı Kanunun 3 üncü maddesinin (B) fıkrasında, vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin esas olduğu, vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyetinin yemin hariç her türlü delille ispatlanabileceği belirtilmiştir.

Buna göre, şirketiniz tarafından, ticari ve zirai kazancın elde edilmesi ve idame ettirilmesi ile ilgili alacaklarınız bakımından; dava veya icra takibine konu edilenler için dava/icra takibine başlanıldığı, yapılan protestoya veya yazı ile bir defadan fazla istenilmesine rağmen borçlu tarafından ödenmemiş bulunan ve (2022 yılı için) 4.000 Türk lirasını aşmayan alacaklar için ise borcun istenmesine ilişkin yazının muhatabına bir defadan fazla ulaşmış olması halinin tarafınızca yukarıda belirtilen kapsamda vuku bulduğu/tevsik edildiği hesap döneminde şüpheli alacak karşılığı ayrılması mümkün bulunmakta olup, yukarıda belirtilen şartların sağlanamadığı alacaklarınız için şüpheli alacak karşılığı ayrılması mümkün bulunmamaktadır.

Bunun yanı sıra, GSM operatörlerince, kendilerine ait faturaların zamanında tahsil edilememesi nedeniyle ödenmemiş faturaları için faturalı hat kullanıcılarına yapılmış olan ödeme emri bildirimleri ile protestolar dayanak gösterilmek suretiyle de şirketiniz tarafından şüpheli alacak karşılığı ayrılması mümkün değildir.

Bilgi edinilmesini rica ederim.

(*)     Bu Özelge 213 sayılı Vergi Usul Kanununun 413.maddesine dayanılarak verilmiştir.

(**)   İnceleme, yargı ya da uzlaşmada olduğu halde bu konuya ilişkin olarak yanlış bilgi verilmiş ise bu özelge geçersizdir.

(***) Talebiniz üzerine tayin edilmiş olan bu özelgeye uygun işlem yapmanız hâlinde, bu fiilleriniz dolayısıyla vergi tarh edilmesi icap ederse, tarafınıza vergi cezası kesilmeyecek ve tarh edilen vergi için gecikme faizi hesaplanmayacaktır.