T.C.

HAZİNE VE MALİYE BAKANLIĞI

Büyük Mükellefler Vergi Dairesi Başkanlığı

Mükellef Hizmetleri Grup Müdürlüğü

İlgide kayıtlı özelge talep formunuz ve ek dilekçede, şirketinizin 6102 sayılı Türk Ticaret Kanunu ve 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun 19 ve 20 nci maddelerinde belirtilen şartlar dahilinde …, …, …., … ile devir yoluyla birleştiği ve bu birleşme işleminin … tarihinde tescil edildiği, tüm borç ve alacakları ile birlikte birleşme suretiyle devralınan ve infisah eden …'nin (…) kuruluşunda üçüncü kişilere vermiş olduğu kurucu intifa senetlerinin bulunduğu, Türk Ticaret Kanununun 140 ıncı maddesinin, devralan şirketin devrolunan şirketin intifa senedi sahiplerine eş değerli haklar tanımasını ya da intifa senetlerinin birleşme sözleşmesinin yapıldığı tarihteki gerçek değerleri ile satın alınmasını zorunlu kılması nedeniyle devrolan şirket ... …..'nin üçüncü kişilere verdiği intifa senetlerinin şirketiniz tarafından satın alınıp karşılığında da …. kapsamında hazırlanan .. uyarınca tespit edilen satın alma bedelinin ödendiği ancak yasal zorunluluk ve birleşme sözleşmesi uyarınca bedelleri ödenen bu senetlerin iptal edileceği belirtilerek söz konusu intifa senetleri için ödenecek olan bedellerin şirketinizin kurum kazancının tespitinde indirim konusu yapılıp yapılamayacağı hususunda Başkanlığımız görüşü talep edilmektedir.

GELİR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN

193 sayılı Gelir Vergisi Kanununun 75 inci maddesinin ikinci fıkrasının (1) numaralı bendinde, her nevi hisse senetlerinin kâr paylarının (kurucu hisse senetleri ve diğer intifa hisse senetlerine verilen kâr payları ve pay sahiplerine hazırlık dönemi için faiz olarak veya başka adlarla yapılan her türlü ödemeler ile Sermaye Piyasası Kanununa göre kurulan yatırım fonları katılma belgelerine ödenen kâr payları ile konut finansmanı fonlarını temsilen ihraç edilen ipoteğe dayalı menkul kıymetlere ve varlık finansmanı fonlarını temsilen ihraç edilen varlığa dayalı menkul kıymetlere ödenen faiz, kâr payı veya benzeri gelirler dahil.) menkul sermaye iradı olduğu hükmüne yer verilmiştir.

Aynı Kanunun menkul sermaye iratlarında istisnayı düzenleyen 22 nci maddesinin üçüncü fıkrasında tam mükellef kurumlardan elde edilen, 75 inci maddenin ikinci fıkrasının (1), (2) ve (3) numaralı bentlerinde yazılı kâr paylarının yarısının gelir vergisinden müstesna olduğu, istisna edilen tutar üzerinden 94 üncü madde uyarınca tevkifat yapılacağı ve tevkif edilen verginin tamamının, kâr payının yıllık beyanname ile beyan edilmesi durumunda yıllık beyanname üzerinden hesaplanan vergiden mahsup edileceği hüküm altına alınmıştır.

Anılan Kanunun 94 üncü maddesinde ise maddede sayılan kişi, kurum ve kuruluşların, yine maddede bentler halinde sayılan ödemeleri (avans olarak ödenenler dahil) nakden veya hesaben yaptıkları sırada, istihkak sahiplerinin gelir vergilerine mahsuben tevkifat yapmaya mecbur oldukları hükme bağlanmış olup, söz konusu maddenin (6/b-i) ve (6/b-ii) alt bentlerinde, tam mükellef kurumlar tarafından; tam mükellef gerçek kişilere, gelir ve kurumlar vergisi mükellefi olmayanlara ve gelir vergisinden muaf olanlara, dar mükellef gerçek kişilere ve gelir vergisinden muaf olan dar mükelleflere dağıtılan 75 inci maddenin ikinci fıkrasının (1), (2) ve (3) numaralı bentlerinde yazılı kâr paylarından (kârın sermayeye eklenmesi kâr dağıtımı sayılmaz.) % 15 (22/12/2021 tarihli ve 31697 sayılı Resmi Gazete'de yayımlanan 4936 sayılı Cumhurbaşkanı Kararı ile %10) oranında tevkifat yapılacağı hükmüne yer verilmiştir.

Diğer taraftan, 6102 sayılı Türk Ticaret Kanununda;

- İntifa senetlerine ilişkin olarak;

"A) Çıkarılması

MADDE 502- (1) Genel kurul, esas sözleşme uyarınca veya esas sözleşmeyi değiştirerek, bedeli kanuna uygun olarak yok edilen payların sahipleri, alacaklılar veya bunlara benzer bir sebeple şirketle ilgili olanlar lehine intifa senetleri çıkarılmasına karar verebilir. Bu senetlere 348 inci madde uygulanır.

(2) Kurucular için çıkarılanlar da dâhil olmak üzere, intifa senetleri emre ve hamiline yazılı olabilir.

B) Hükümleri

MADDE 503- (1) İntifa senedi sahiplerine pay sahipliği hakları verilemez; ancak, bu kişilere, net kâra, tasfiye sonucunda kalan tutara katılma veya yeni çıkarılacak payları alma hakları tanınabilir." hükümleri,

- Birleşme halinde ortaklık payının ve haklarının korunmasına ilişkin olarak da;

"MADDE 140- (1) Devrolunan şirketin ortaklarının, mevcut ortaklık paylarını ve haklarını karşılayacak değerde, devralan şirketin payları ve hakları üzerinde istemde bulunma hakları vardır. Bu istem hakkı, birleşmeye katılan şirketlerin malvarlıklarının değeri, oy haklarının dağılımı ve önem taşıyan diğer hususlar dikkate alınarak hesaplanır.

...

(5) Devralan şirket, devrolunan şirketin intifa senedi sahiplerine, eş değerli haklar tanımak veya intifa senetlerini, birleşme sözleşmesinin yapıldığı tarihteki gerçek değeriyle satın almak zorundadır."

hükümleri yer almaktadır.

Bu hükümlere göre, gerçek kişilerce elde edilen kar paylarının istisna sonrası kalan tutarının ilgili yıl için belirlenen beyanname verme sınırını (2020 yılı gelirleri için 49.000 TL, 2024 yılı gelirleri için 230.000 TL) aşması durumunda, yıllık beyanname ile beyan edilmesi gerekmekte olup, beyan edilen tutar üzerinden hesaplanan gelir vergisinden, karın dağıtımı aşamasında yapılan vergi kesintisinin tamamının mahsup edilmesi mümkün bulunmaktadır. Gelir sahiplerinin beyana tabi başkaca gelirlerinin bulunması halinde ise, beyan durumlarının Gelir Vergisi Kanununun 86 ncı maddesi hükümleri çerçevesinde değerlendirilmesi gerekmektedir.

Buna göre, birleşme hallerinde devralan şirketin, intifa senetlerini birleşme sözleşmesinin yapıldığı tarihteki gerçek değeriyle satın alması durumunda söz konusu intifa senetlerinin kaynağa dönüşü söz konusu olmakta olup herhangi bir sermaye payını temsil etmeyen ve sahiplerine kardan pay alma dışında pay sahipliği hakkı tanımayan intifa senetlerinin birleşme durumunda ihraç eden şirkete iade edilerek imha veya itfasından doğan gelirlerin kar payı olarak değerlendirilmesi, gelir vergisi tevkifatı yapılması ve gerçek kişilerce elde edilen söz konusu kar paylarının yukarıda yer verilen hüküm ve açıklamalar çerçevesinde vergilendirilmesi gerekmektedir.

KURUMLAR VERGİSİ KANUNU YÖNÜNDEN

5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanununun "Safi Kurum Kazancı" başlıklı 6 ncı maddesinde; kurumlar vergisinin, mükelleflerin bir hesap dönemi içinde elde ettikleri safi kurum kazancı üzerinden hesaplanacağı, safi kurum kazancının tespitinde Gelir Vergisi Kanununun ticari kazanç hakkındaki hükümlerinin uygulanacağı hükme bağlanmıştır.

 Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesinde ticari kazancın tespitinde indirilebilecek giderler sayılmış olup, Kurumlar Vergisi Kanununun 8 inci maddesinde de, ticari kazanç gibi hesaplanan kurum kazancının tespitinde mükelleflerin ayrıca hasılattan indirebilecekleri giderler sayılmıştır.

 Öte yandan, Gelir Vergisi Kanununun 37 nci maddesinde her türlü ticari ve sınaî faaliyetlerden doğan kazançların ticari kazanç olduğu belirtilmiş, aynı Kanunun "Bilanço Esasında Ticari Kazancın Tespiti" başlıklı 38 inci maddesinde ise;

"Bilanço esasına göre ticari kazanç, teşebbüsteki öz sermayenin hesap dönemi sonunda ve başındaki değerleri arasındaki müsbet farktır. Bu dönem zarfında sahip veya sahiplerce:

1. İşletmeye ilave olunan değerler bu farktan indirilir;

2. İşletmeden çekilen değerler ise farka ilave olunur.

Ticari kazancın bu suretle tespit edilmesi sırasında, Vergi Usul Kanununun değerlemeye ait hükümleri ile bu kanunun 40 ve 41 inci maddeleri hükümlerine uyulur."

hükümlerine yer verilmiştir.

Bu hüküm ve açıklamalara göre, Şirketinize Türk Ticaret Kanunu ve Kurumlar Vergisi Kanununun 19 ve 20 nci maddelerinde belirtilen şartlar dahilinde devrolan şirketin intifa senedi sahiplerine Türk Ticaret Kanununun 140 ıncı maddesi uyarınca intifa senetlerinin satın alınması nedeniyle yapılan kar payı niteliğindeki ödemelerin, Gelir Vergisi Kanununun 40 ıncı maddesi veya Kurumlar Vergisi Kanununun 8 inci maddesi uyarınca kurum kazancının tespitinde indirim konusu yapılması mümkün değildir.

Bilgi edinilmesini rica ederim.