Çok uzun yıllardır vergi yasalarımızda yer alan ve kurumların taşınmaz satışında Kurumlar Vergisi (KV) ve Katma Değer Vergisi (KDV) istisnası uygulanmasına izin veren hükümler 14/7/2023 tarihli 7456 sayılı Yasa ile 15/7/2023 tarihinden geçerli olmak üzere kaldırıldı. Ancak hem KV hem de KDV yasalarına yine 7456 sayılı yasa ile eklenen geçici hükümlerle söz konusu uygulamanın belli koşullarda devamı bu tarihten sonra da geçerli olmak üzere, 2024 ve sonraki yıllarda da mümkün.

- Kurumlar Vergisi İstisnası

Kurumlar Vergisi Kanunu 5/1-e, Geçici 16. Maddeye ve 1 No.lu Kurumlar Vergisi Genel Tebliğine göre, 15 Temmuz 2023 Tarihinden Önce Aktifte Yer Alan Taşınmazların satışı esnasında istisnanın uygulanabilmesi için:

1. Mükellef kurumun taşınmaz ticareti ve kiralaması ile uğraşmaması,
2. Taşınmaza 15/7/2023 tarihinden önce sahip olunması,
3. Taşınmaza en az iki yıldır sahip olunması,
4. Satış bedelinin satışı takip eden iki yıl içinde nakden tahsil edilmesi,
5. İstisna edilen kazancın pasifte bir fon hesabında 5 yıl süreyle tutulması

şartlarının tümünün yerine getirilmesi gerekiyor.

Ayrıca Kurumlar vergisi istisnası Geçici 16. Maddenin ikinci cümlesinde yer aldığı şekilde %25 olarak uygulanacaktır. Yani taşınmaz eğer 14/7/2023 ve öncesi satılmış olsaydı elde edilen kazancın %50’si KV’nden istisna edilecekken 15/7/2023’ten itibaren gerçekleştirilecek satışlarda istisna %25 olarak uygulanacaktır.

 - Katma Değer Vergisi İstisnası

Katma Değer Vergisi Kanunu 17/4-r ve Geçici 43. Maddeleri ile 1 Seri no.lu KDV Uygulama Genel Tebliğine göre, 15 Temmuz 2023 Tarihinden Önce Aktifte Yer Alan Taşınmazların satışı esnasında istisnanın uygulanabilmesi için:

1. Taşınmaz ticareti ve kiralaması ile uğraşmamak,
2. Taşınmaza 15/7/2023 tarihinden önce sahip olmak,
3. Taşınmaza en az iki yıldır sahip olmak,

şartlarının tümünün yerine getirilmesi gerekiyor.

- Fiilen Yürütülmeyen Ancak Ana Sözleşmede Yer alan Taşınmaz Ticareti Problemi

Vergi Usul Kanununun 3. Maddesinde belirtilen ve vergileme esnasında en çok dikkat etmemiz gereken hüküm olan “Vergilendirmede vergiyi doğuran olay ve bu olaya ilişkin muamelelerin gerçek mahiyeti esastır.” hükmünün göz ardı edilmemesi gerekmektedir.  Burada asıl belirleyici olan ana sözleşmede yazılı faaliyetler değil, fiilen kurum kazancının hangi faaliyetlerden oluştuğunun tespitidir. Nitekim ana sözleşmede taşınmaz satışından önce değişiklik yapılarak bahsi geçen cümlenin çıkartılması mümkündür. Bakanlık her nasıl ki şirketlerin ana sözleşmelerinde “gayrimenkul alım satımı ve kiraya verilmesi” cümlesi bulunmamasına rağmen fiili olarak kurum kazancının büyük bölümü veya tamamı gayrimenkul alım satımı ve kiraya verilmesinden elde edilen kazanç olan mükelleflerde bu istisna hükümlerinden yararlandırmıyorsa tersi durumda da istisna hükümlerinden yararlanmayı engellememelidir.

Konuyla ilgili Danıştay 4. Dairesinin 2015 yılında verdiği E:2012/1207 K:2015/6061 sayılı kararında, davacı şirketin ana sözleşmesindeki iştigal konuları arasında, taşınmaz alım-satımı yapmak ve kiraya vermek konularının bulunması nedeniyle davacının bu satıştan doğan kazancının istisna kapsamında değerlendirilemeyeceği ileri sürülerek yapılan tarhiyatı yersiz bularak, esasen taşınmaz alım satımı yapmak ve kiraya vermek faaliyetinde bulunmayan ancak davacı şirketin faaliyetlerinin yürütülmesine tahsis ettiği taşınmazın satışından doğan kazancın istisna kapsamında değerlendirilmesi gerektiği hükme bağlanmıştır. Kararın dayandığı gerekçeler arasında, bahse konu taşınmazın ticari faaliyet çerçevesinde satıldığına dair idarece ortaya konmuş hukuken geçerli herhangi bir somut delilin bulunmadığı da vurgulanmaktadır.

Yine Danıştay 3. Dairesinin 2016 yılında verdiği E:2012/3200 K:2016/2361 sayılı kararında sadece şirket ana sözleşmesinde gayrimenkul ticareti yapmak ibaresine yer verilmesinin, dava konusu taşınmazın, ticaretini yapmak amacıyla aktifte bulundurulduğu sonucuna varmak için yeterli olmayacağından hareketle, ihtirazi kayıtla ödenen katma değer vergisinin iadesi istemiyle yapılan başvurunun reddi yönündeki davalı idare işleminde hukuka uygunluk görülmediği belirtilmektedir.

Ayrıca, Danıştay tarafından verilen kararlarda taşınmaz ticareti için birden çok taşınmaz satışının gerçekleşmesi ya da uzun süreli kiralama gibi işlemlerin karine olarak kabul edilmeyeceği vurgulanmıştır.

Ancak Gelir İdaresi tarafında daha önce verilen özelgelerde her ne kadar taşınmaz ticareti ile fiilen iştigal edilmese de, şirket ana sözleşmesinde iştigal konuları arasında taşınmaz ticareti bulunması dolayısıyla istisnadan faydalanılamayacağı belirtilmiştir.

İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 23.02.2012 tarih ve B.07.1.GİB.4.34.16.01KVK 5703 sayılı Özelgesine göre “… Ana faaliyet konuları arasında inşaat, taşınmaz alım satımı gibi taşınmaz ticareti yapılacağına ilişkin bir hüküm bulunan veya fiilen taşınmaz ticareti faaliyetinde bulunan şirketlerin anılan istisnadan faydalanması mümkün değildir. Bu hüküm ve açıklamalar göre, arsaların satışının yapıldığı tarihte şirketinizin ana sözleşmesinde yer alan faaliyet konuları arasında taşınmaz ticareti bulunduğundan, bilançoda duran varlıklar arasında kayıtlı olan ve 19942003 yılları arasında tescil edilen taşınmazların satışından elde edilen kazancın, 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 5/1e maddesinde yer alan istisnadan faydalanması mümkün bulunmamaktadır.”

Yukarıda yer verilen İstanbul Vergi Dairesi Başkanlığı’nın 23.02.2012 tarih ve B.07.1.GİB.4.34.16.01KVK 5703 sayılı Özelgesine göre, fiilen yürütülen taşınmaz ticareti nedeniyle KDV istisnasından faydalanılamayacağı açıktır. Bununla birlikte satış anında, fiilen bu faaliyet yürütülmeyip, faaliyet konusunun Ana sözleşmede yer alması halinde de istisnadan faydalanılamayacaktır. Ancak burada dikkat edilmesi gereken husus özelgede derpiş edilen “satışının yapıldığı tarih” dir. Yani kurumlar tarafından fiilen yürütülmeyen taşınmaz ticareti iştigali konusu, satışın yapıldığı tarihten önce ana sözleşmeden de çıkarılması halinde bu istisnadan faydalanılacaktır.

Bununla birlikte Maliye, son dönemlerde verdiği özelgelerde, ana sözleşmesinde taşınmaz ticareti ve kiralaması faaliyeti bulunan ancak fiiliyatta taşınmaz ticareti ve kiralamasıyla uğraşmayan şirketler tarafından otel, hastane, okul, fabrika vb. yapılması amacıyla satın alınan ancak bu yatırımların yapılamaması nedeniyle atıl kalan arsaların satışında kurumlar vergisi ve KDV istisnası uygulanıp uygulanmayacağı ile ilgili süregelen katı görüşünü yumuşatmış durumdadır.

Örneğin Ankara VDB’nin 15.06.2020 tarih ve 84974990-130[KDV-1/İ/17-2020/21]-E.155653 sayılı özelgesine göre; “Ana sözleşmesinde faaliyet konuları arasında "inşaat taahhüt işleri yapmak veya yaptırmak, emlak ve arsa komisyonculuğu yapmak" ibaresine yer verilmiş olan şirketiniz tarafından, okul inşa edilmek üzere satın alındığı ancak belediyeden gerekli izinlerin alınamaması nedeniyle üzerinde okul inşaatına başlanılmadığı için atıl hale geldiği belirtilen taşınmazların iktisap tarihinden bugüne kadar taşınmaz ticareti veya kiralanmasına konu edilmemiş ya da bu amaçla iktisap edilmemiş olması kaydıyla, bu taşınmazların satışından elde edilen kazancın Kurumlar Vergisi Kanununun 5/1-e inci maddesinde yer alan istisnaya konu edilmesi, ayrıca, söz konusu taşınmazların satışının KDV Kanununun 17/4-r maddesi kapsamında KDV'den istisna tutulması mümkün bulunmaktadır.”

Netice itibariyle, fiilen yürütülmeyen ancak taşınmaz ticareti iştigal konusu ana sözleşmelerinde yer alan firmaların, söz konusu taşınmazlarını elden çıkarmadan yahut satış tarihinden önce, ana sözleşme tadiline giderek, şirket faaliyet konuları arasından çıkarmaları ve dahi faaliyet konusunun vergi dairesi sicil kayıtlarında da yer alması halinde bu faaliyet kodunun kaldırılması için dilekçe vermeleri halinde, diğer şartlarında varlığı söz konusu ise Kurumlar Vergisi ve KDV kanunlarında yer alan istisnalardan ayrı ayrı yararlanabileceği görüşündeyiz.

03.06.2024

Muhammed Kutub Bağırgan
Yeminli Mali Müşavir
EMA YMM A.Ş.
Bu e-Posta adresi istenmeyen postalardan korunmaktadır, görüntülemek için JavaScript etkinleştirilmelidir.

https://www.muhasebetr.com/yazarlarimiz/muhammedkutubbagirgan/047/