1- Stok Hesapları;

Öncelikle şu hususu vurgulayalım. Üçüncü geçici vergi satılan ticari mal ve mamul maliyet çalışması yapıldıktan sonra kalan bakiye enflasyon düzeltmesine tabi tutulacak. Önce düzeltme yapılıp sonra mal ve mamul maliyetleri belirlenmeyecek.

Bilindiği üzere, II. geçici vergi döneminde stok hesaplarını düzeltirken mükellefler bazı mallar için gerçek yöntem, bazı mallar için toplulaştırılmış yöntemi tercihinde bulunabiliyorlardı. Toplulaştırılmış yöntemi kullanırken, belirgin bir mal grubunun alt ayrımı olan yer alan malların bir kısmı için basit ortalama yöntemi, diğer kısmı için hareketli ağırlıklı ortalama yöntemi kullanabiliyorlardı. Yapılan tercihten izleyen geçici vergi dönemleri ile içinde bulunulan hesap dönemi dâhil, üçüncü hesap döneminin sonuna kadar dönme imkanı olmadığından, ikinci geçici vergi döneminde gerçek yöntem tercih edilmişse, III. geçici vergi döneminde toplulaştırılmış yönteme geçilebilir. Aynı şekilde ikinci geçici vergi döneminde hangi toplulaştırılmış yöntem kullanılmışsa o yöntem ile düzeltme işlemine devam edilecektir.

Gerçek yöntem tercihinde bulunulmuşsa; yarı mamul ve mamullerin düzeltilmesinde düzeltmeye esas tarih olarak, bunların üretilerek aktife kaydedildikleri tarihler değil de bu mamullerin maliyetine dâhil edilen ilk madde malzeme, işçilik, genel üretim giderleri gibi unsurların deftere kayıt tarihleri esas alınacaktır.

30.06.2024 stok bakiyesinin düzeltme işleminin olması gerekene getirilerek aradaki farkın 150 Stok Enflasyon Fark hesabına borç, 648/658 Enflasyon Düzeltme Karı/Zararı hesabına alacak verilmek suretiyle kayıt yapılması gerekiyor. Üçüncü geçici vergi dönemi satılan ticari veya mamul maliyetlerinin bu enflasyon farkını içerecek şekilde belirlenmesi gerekiyor.

2- Gelecek Aylara ve Gelecek Yıllara Ait Giderler: En baş belası enflasyon düzeltmesine tabi hesaplardır

180 ve 280 hesaplardan yer alan ve 30.09.2024 tarihinden sonra gider hesaplarına aktırılacak bu hesaplarda izlenen gider unsurları enflasyon düzeltme işlemine tabi tutulacaktır. 31.12.2023 tarihli bilançoda yer alan ve düzeltme işlemine tabi tutulan bu hesaplardan kaynaklı enflasyon farklarını kanunen kabul edilmeyen gider olarak dikkate almayı unutmayın. Ayrıca bir noktayı da daha vurgulayalım. 31.12.2023 tarihli bilançoda yer alan 180 ve 280 hesapların düzeltilmesinden kaynaklı enflasyon farklarının 2024 takvim yılında tekrar düzeltilmesinden kaynaklı farklar gider olarak dikkate alınabilecektir.

Faiz Giderlerini düzeltmeyin. Mükellefler tarafından bankalardan kredi kullanıldığında, bir yıl içeresindeki ödenecek faiz giderleri “180 Gelecek Aylara Ait Giderler Hesabı’nın borcuna, “381 Gider Tahakkukları Hesabı”nın alacağına kayıt yapılmak suretiyle muhasebeleştirilmektedir. Banka kredisine ait faiz gideri ödendiğinde 780. Finansman Giderleri Hesabına borç, 102 Bankalar Hesabına alacak yazılmakta, eş zamanlı 381 ve 180 hesaplar karşılıklı olarak kapatılmaktadır. Her ne kadar gelecek aylara ait giderler hesabının düzeltmeye tabi tutulması öngörülmüşse de bu hesapta takip edilen faiz giderleri enflasyon düzeltmesine tabi tutulmayacaktır.

3- Verilen Sipariş Avansları: Başka bir baş belası enflasyon düzeltmesine tabi hesap

Bilindiği üzere 31.12.2023 tarihli bilançolarda yer alan ve parasal olmayan mahiyette olan avans hesapları enflasyon düzeltmesine tabi tutulmuştu. Anılan hesaplardan 30.06.2024 tarihi itibariyle varlığını aynen veya kısmen koruyanlar da tekrar düzeltme işlemine tabi konu edilmişti. 30.09.2024 tarihli bilançoda yer alan ve parasal olmayan mahiyetteki verilen sipariş avanslarını düzeltmeye konu etmeyi unutmayın. Avans hesaplarını ödeme tarihinden bilanço tarihine kadar düzeltilmesi bir nebze de olsa yapılabilir cinsten. Tabi burada binlerce avans hesabının bulunduğunu şirketlerde avans hesaplarının düzeltilmesi meslek mensuplarına mesleği bıraktırır cinsten olduğunu söylemeden geçmeyelim.

159 hesaplarının düzeltilmesi sonucu ortaya çıkan enflasyon farklarının satın alınan mal veya hizmetin maliyetine aktarılarak kapatılması gerekiyor. Öte yandan, verilen avans yıllara yaygın inşaat ve onarma işine ilişkin bir mal ve hizmet alımına ilişkin olarak verilmişse enflasyon farklarının 170 hesaplarla ilişkilendirilmesi gerekiyor.

Asıl zorluk avans hesaplarının kapatılmasında ortaya çıkıyor. Verilen avansın ödeme tarihinden mahsup tarihine kadar tekrar düzeltme işlemine tabi tutulmasını Kanun zorunlu kılıyor. Örneğin 30.06.2024 tarihinde 159 hesapta yer alan ve düzeltmeye konu edilmiş bir avans için Ağustos ayında fatura alındığı durumda avans hesabının mahsup edildiği Ağustos ayına kadar tekrar düzeltilmesi gerekiyor. Binlerce avans hesabının bulunduğu durumda hesaplarının bu şekilde takibi imkansız gibi.

4- Alınan Avans Hesapları: Başka bir baş belası enflasyon düzeltmesine tabi hesap daha

Bilindiği üzere 31.12.2023 tarihli bilançolarda yer alan ve parasal olmayan mahiyette olan alınan avans hesapları enflasyon düzeltmesine tabi tutulmuştu. Gider etkisi yaratan anılan hesaplardan 30.06.2024 tarihi itibariyle varlığını aynen veya kısmen koruyanlar da tekrar düzeltme işlemine tabi konu edilmişti. 30.09.2024 tarihli bilançoda yer alan ve parasal olmayan mahiyetteki alınan avansları düzeltmeye konu etmeyi unutmayın. Avans hesaplarının tahsil tarihinden bilanço tarihine kadar düzeltilmesi bir nebze de olsa yapılabilir cinsten aynen 159 hesaplarda olduğu gibi.

31.12.2023 tarihli bilançolarda yer alan 340 hesapların enflasyon düzeltmesinden kaynaklanan enflasyon farklarının bu avans hesaplarını kapatırken 679 hesaba almayı ve geçici vergi beyannamesinde diğer indirimler kısmında göstermeyi unutmayın! Alınan avansların 30.09.2024 tarihi itibariyle kapatılmadığı durumda söz konusu avans hesapları enflasyon farkları dahil tekrar düzeltme işlemine tabi tutulacaktır.

159 hesapta olduğu gibi asıl zorluk avans hesaplarının kapatılmasında ortaya çıkıyor. Alınan avansın tahsil tarihinden mahsup tarihine kadar tekrar düzeltme işlemine tabi tutulmasını Kanun zorunlu kılıyor. Örneğin 30.06.2024 tarihinde 340 hesapta yer alan ve düzeltmeye konu edilmiş bir avans için Ağustos ayında fatura düzenlendiği durumda avans hesabının mahsup edildiği Ağustos ayına kadar tekrar düzeltilmesi gerekiyor. Binlerce avans hesabının bulunduğu durumda hesaplarının bu şekilde takibi imkansız gibi.

5- Yıllara Yaygın İnşaat ve Onarma İşleri:

Bilindiği üzere, 31.12.2023 tarihli bilançolarda yer alan 170 ve 350 hesaplar enflasyon düzeltmesine tabi tutularak enflasyon farkları "697- Yıllara Yaygın İnşaat Enflasyon Düzeltme Hesabı”nda izlenip, bu hesabının alacak veya borç kalanı vermesi durumuna göre "178- Yıllara Yaygın İnşaat Enflasyon Düzeltme Hesabı" veya "358- Yıllara Yaygın İnşaat Enflasyon Düzeltme Hesabı"na devredilerek kapatılmıştı. 2024 yılında yapılacak düzeltmelerde ise 31.12.2023 tarihli düzeltilmiş bilançolardan gelen 170 ve 350 hesaplar ile Ocak-Eylül 2024 aylarına ait harcama ve hakediş tutarları düzeltme işlemine tabi tutulacak ve aynı şekilde enflasyon düzeltme farkları "697- Yıllara Yaygın İnşaat Enflasyon Düzeltme Hesabı”nda izlenip, bu hesabının alacak veya borç kalanı vermesi durumuna göre "178- Yıllara Yaygın İnşaat Enflasyon Düzeltme Hesabı" veya "358- Yıllara Yaygın İnşaat Enflasyon Düzeltme Hesabı"na kaydedilecektir.

Bir noktayı vurgulayalım. 30.06.2024 tarihinde 178 bakiye veren bir yıllara yaygın inşaat ve onarma işi 30.09.2024 tarihi itibariyle yapılan düzeltmede 358 bakiye verebilir. Bu durum sizi şaşırtmasın. Sadece 178 ve 358 hesaplarının iş bazında takibini yapmanız önemli. İşin bitiminde ise iş bazında 170, 350,178 ve 358 hesaplar sonuç hesaplarına aktarılarak kapatılacaktır. Öte yandan, 178 ve 358 hesaplarda yer alan bakiyeler enflasyon düzeltmesine tabi tutulmayacaktır.

6- Maddi Duran Varlıklar: Öncelikle şunu ifade edelim.

Önce maddi duran varlık hesaplarının enflasyon düzeltmesine tabi tutularak düzeltilmiş tutar üzerinden amortisman ayrılması ve bu ayrılan amortisman giderlerinin satılan hizmet veya mamul maliyeti ile ilişkilendirilmesi gerekiyor.

31.12.2023 tarihli bilançoda enflasyon düzeltmesine tabi tutulan ve 30.09.2024 tarihi itibariyle de bilançoda yer almaya devam eden maddi duran varlık hesapları ile bu hesaplar üzerinden ayrılan ve 257 Birikmiş Amortisman hesaplarında takip edilen tutarlar (enflasyon farkları dahil) düzeltme işlemine tabi tutulacaktır.

Farklı yöntemlerle maddi duran varlık hesapları enflasyon düzeltmesine tabi tutulabiliyor. Hepsi aynı sonucu veriyor. Kişisel olarak ben şöyle bir hesaplamanın denetime daha elverişli olduğu kanısındayım. 1.1.2024 tarihli iktisadi kıymet ile bu kıymet üzerinden ayrılmış birikmiş amortismanların 1.1.2024 tarihli değerlerini 30.06.2024, 30.09.2024 ve 31.12.2024 tarihlerinde belirlenen düzeltme katsayıları ile düzeltme işlemine tabi tutmak ortaya çıkan düzeltilmiş değerden daha önce düzeltme farklarını tenzil ederek muhasebe kayıtlarını oluşturulması ve her dönemde yeni değer üzerinden 6 aylık, 9 aylık ve 12 aylık amortisman tutarlarının hesaplanarak daha önce gider yazılan amortisman tutarını düşmek suretiyle amortisman giderlerinin kayıtlara alınmasıdır.

Öte yandan 1.1.2024 -30.09.2024 tarihleri arasında aktife giren maddi duran varlıklar ise 30.09.2024 tarihli Yİ-ÜFE’nin maddi duran varlığın deftere kayıt edildiği aya ilişkin Yİ-ÜFE’ye bölünmesi suretiyle bulunan düzeltme katsayısı kullanılarak düzeltme işlemi gerçekleştirilmesi gerekiyor.

Maddi duran varlıkların aktifleştirilmesinden önce bu kıymetlerle ilgili mahsuben verilen veya alınan parasal olmayan avansların, ödeme veya tahsil tarihinden mahsup tarihine kadar düzeltmesini de unutmayın. Zira bu avanslar bilançoda görülmeyen avans hesaplarıdır.

7- Yapılmakta Olan Yatırımlar:

7529 sayılı Kanunun 11'nci maddesiyle yapılmakta olan yatırımlar hesabının gelir etkisinin enflasyon düzeltme kar veya zararına etkisi ertelendiğinden öncelikle 258 yapılmakta olana yatırımlar hesabında yer alan tutarının 1.1.2024 -30.06.2024 dönemine ait enflasyon düzeltme farkının 648/658 hesabının borcuna karşılık, 549 hesaba alacak vermek suretiyle gelir etkisinin fona aktarılma işleminin gerçekleştirilmesi gerekiyor. Bu niye yapıyoruz diye sesli soranlara cevap veriyorum. Kanun hükmü 1.1.2024 tarihinden itibaren geçerli olmak üzere Kanunun yayım tarihinde yürürlüğe girdiği için ikinci geçici vergi döneminden kaynaklı yapılmakta olan yatırımların gelir etkisinin bertaraf edilmesi gerekiyor.

Sonrasında 258 hesapta 30.09.2024 tarihi itibariyle varlığını sürdüren yapılmakta olan yatırımlar hesabının son üç aylık düzeltme işlemi gerçekleştirilecek bu şekilde ortaya çıkan enflasyon düzeltme farkları 258 Yapılmakta Olan Yatırımlar Enflasyon Düzeltme Fark hesabının borcuna karşılık, 549 Özel Fonlar hesabına aktarılacaktır.

30.06.2024 tarihi itibariyle 258 hesapta izlenen ancak Temmuz-Eylül 2024 arasında aktifleştirilen yapılmakta olan yatırımlar hesabı için 1.1.-30.06.2024 arası enflasyon düzeltme farkı yukarıda açıkladığımız şekilde özel fonlar hesabına aktarılacak, yine aktifleştirildiği tarihe kadar tekrar düzeltme yapılacak ve düzeltme farkı ilgili iktisadi kıymetin borcuna karşılık 549 özel fonlar hesabına alınacak. Aktifleştirildiği tarihten 30.09.2024 tarihine kadar ise ilgili iktisadi kıymet enflasyon düzeltmesine tabi tutulacaktır. Enflasyon düzeltme farkı 698 hesapla ilişkilendirilecek. Öte yandan aktifleştirme gerçekleştiğinden fona alınan tutarının 1/5'i 659 gelir hesabına aktırılarak kazancın tespitinde dikkate alınacaktır.

8- Aynı Yıl İçinde Başlayan Aynı Yıl İçerisinde Biten İşler:

Aynı yıl içerisinde başlayıp aynı yıl içerisinde bitirilmesi önceden belirli olan işlere ait 30.06.2024 ve 30.09.2024 tarihli bilançolarda yer alan gelir ve gider hesapları enflasyon düzeltmesine tabi tutulacak ve sonuçta ortaya çıkan enflasyon düzeltme farkları 698 Enflasyon düzeltme kar veya zararı hesabının borç ve alacağına kaydedilecektir. Anılan işlerin yıllara yaygın hale gelmediği durumlarda düzeltilmiş maliyet ve düzeltilmiş gelir tutarları sonuç hesaplarına intikal ettirilmek suretiyle kapatılacaktır.

Aynı yıl içerisinde başlayıp bitirilmesi öngörülen işin yıllara yaygın hale gelmesi durumunda işe ait enflasyon fark hesaplarının 648/658 hesaplarının içerisinden çıkarılarak 697 hesapla ilişkilendirilmesi bu hesabın bakiye durumuna göre 178 veya 358 hesaba aktarılması gerekmektedir.

9- Ödenmiş Sermaye: Öz kaynaklar içerisinde yer alan 500. Sermaye ile 502 Sermaye Düzeltme Olumlu Farkları hesaplarının 30.09.2024 tarihli bilançoda yer alan bakiyeleri enflasyon düzeltmesine tabi tutularak yaratılan gider etkisi 698 Hesabın borcuna kaydedilecektir.

Bilançoda 500 Sermaye ile birlikte 503 Sermaye düzeltme Olumsuz Farkı bulunması durumunda sermaye hesabının düzeltilmesinden kaynaklı oluşan sermaye düzeltme olumlu farkının 503 hesabı aşan kısmı 502 hesapta kaydedilecektir. 503 hesabın tutarı 500 sermaye hesabının düzeltilmesi sonucu ortaya çıkan tutardan büyük olması durumunda 502 hesap oluşmayacak 503 hesap 500 hesabının düzeltilmesi sonucu ortaya çıkan enflasyon fark tutarı kadar azalmış hali ile kayıtlara alınacaktır.

10- Mali Duran Varlıklar: Bağlı ortaklıklar, iştirakler hesapları bağlı ortaklar ve iştirakler kar dağıtmasa da enflasyon düzeltme uygulaması açısından gelir etkisi yaratmaya devam edecekler.

30.09.2024 tarihli bilançoda yer alan bağlı ortaklar ve iştiraklerin tutarları enflasyon düzeltmesine tabi tutulacak ve 698 hesabın alacağına gelir etkisi olarak kaydedilecektir. 2024 yılı içerisinde anılan mali duran varlık hesaplarında artış ve azalışlar varsa kalan bakiye tutarları dikkate alınmak suretiyle düzeltme işlemi gerçekleştirilecektir. Artış ve azalış tarihlerini dikkate alarak düzeltme katsayılarını belirlemeye dikkat edin.

Öte yandan, 31.12.2023 tarihli bilançoda düzeltilen bağlı ortaklık ve iştiraklerin enflasyon düzeltme farkı dahil tutarlarının düzeltmeye esas tutar olarak dikkate alınacağını gözden kaçırmayın.

11- 31.12.2023 Düzeltilmiş Bilançodan Gelen 570 Geçmiş Yıl Karları ve 580 Geçmiş Yıl Zararları

31.12.2023 tarihli bilançonun düzeltilmesi sonucu ortaya çıkan 570 Geçmiş Yıl Karları hesabı 30.09.2024 tarihi itibariyle bakiye tutarı düzeltilecek ve ortaya çıkan gider etkisi 698 hesabın borcuna kaydedilecektir.

Benzer şekilde 580 Geçmiş Yıl Zararları hesabının 30.09.2024 bakiyesi düzeltilecek ve ortaya çıkan gelir etkisi 698 hesabın alacağına kaydedilecektir.

12- Sermaye Yedekleri ve Kar Yedekleri:

Sermaye yedekleri içerisinde yer alan 520 Hisse Senedi İhraç Primleri ve 521 Hisse Senedi İptal Karları,

Kar yedekleri içerisinde yer alan 540 Yasal Yedekler, 541 Statü Yedekleri, 542 Olağanüstü Yedekler, 549 Özel Fonlar ( 549.01 Yenileme Fonu, 549.02 Taşınmaz ve İştirak Satış Kazancı İstisnası, 549.03 KVK 5/1-j (Sat-Kirala-Geri Al), 549.05 4691 Sayılı Kanun’un Ek:3 Kapsamında Ayrılan Fon ve 549.06 5746 Sayılı Kanun’un 3/14 Maddesi Kapsamında Ayrılan Fon) enflasyon düzeltmesine tabi tutulacak ve ortaya çıkan enflasyon düzeltme farkları gider etkisi yaratmak suretiyle 698 Hesabın borcuna kayıt edilecektir.

Anılan hesaplarda meydana gelen artış veya azalışları dikkate almak suretiyle düzeltme katsayısı belirlemeyi unutmayın!

13- Kayda Alınan Emtia Karşılığı:

Öz kaynaklar hesabı içerisinde yer alan 525 Kayda Alınan Emtia Karşılığı hesabının 30.09.2024 tarihli bakiyesi düzeltme işlemine tabi tutulacak ortaya çıkan gider etkisi 698 hesabın borcuna kaydedilecektir. 525 hesabın içerisinde yer alan enflasyon düzeltme farklarını düzeltmeye esas tutarın içerisine almayı da unutmayın!

Öte yandan, 525 hesapta azalışlar söz konusu ise bu azalışlar dikkate alınmak suretiyle düzeltmeye esas tutar belirlenmelidir. Öte yandan gerek sermaye artırımı yaparken gerekse 580 geçmiş yıl zararları hesabı kapatırken 525 hesabın enflasyon düzeltme fark hesaplarını kullanın. Zira enflasyon fark hesaplarının ortaklara dağıtımı kurumlar vergisine ve kar payını elde edenin hukuki niteliğine göre stopaj vergilemesine tabidir. 525 hesabın 31.12.2023 tarihli düzeltme öncesi tutarının ortaklara dağıtımı stopaj vergilemesinin dışındadır.

14- Düzeltilmiş Bilançoların Etkisi:

a) Finansman gider kısıtlaması kısa vadeli + uzun vadeli yabancı kaynak toplamının öz kaynakla karşılaştırılmasında 30.09.2024 tarihli bilanço dikkate alınacaktır.
b) Tevsi yatırımlarda devam edilen harcamalar dahil yapılan harcamaların toplam sabit kıymete oranlanmak suretiyle bulunan oranın ticari bilanço karı ile çarpılarak tevsi yatırımdan elde edilen kazancın tespitinde 30.09.2024 tarihli bilanço dikkate alınacaktır.
c) 2024 yılı içerisindeki örtülü sermaye hesabında 31.12.2023 tarihli düzeltilmiş bilanço, 2025 yılının geçici vergi dönemlerinde ise 31.12.2024 tarihli düzeltilmiş bilanço dikkate alınacaktır.

15- İhracat ve Üretimden Elde Edilen Kazancın Tespitinde Enflasyon Düzeltme Kar veya Zararı

Yüzde 20 oranında vergiye tabi ihracattan elde edilen kazanç ile yüzde 24 oranında vergiye tabi üretimden elde edilen kazancı tespit ederken müşterek genel giderler gibi enflasyon düzeltme zararından anılan kazançlara pay verilmesi gerekiyor. Benzer şekilde enflasyon düzeltme karı var ise anılan kazançlara uygun dağıtım anahtarı ile pay vermek gerekiyor.

Öte yandan bir noktaya dikkatinizi çekmek isterim. Altı aylık dönemde enflasyon düzeltme zararı, üçüncü geçici vergi döneminin son üç aylık kısmında enflasyon düzeltme karı oluşmuşsa 658 hesap ile 648 hesabın birbirine mahsubu sonrası kalan bakiye tutarın 648 veya 658 hesap olarak dağıtıma konu edilmesi gerekiyor. Zira geçici vergi kümülatif 9 aylık kazancı gösterdiğinden aynı dönemde hem 648 hem 658 olmaması gerekir diye düşüyorum. Bu hesapların net bakiyesinin 9 aylık gelir tablosunda yerini alması gerekir kanaatindeyim.

16- 380 ve 480 Hesaplar:

30.09.2024 tarihli bilançoda yer alan 380 ve 480 hesaplar enflasyon düzeltmesine tabi tutulacak ve yaratılan gider etkisi 698 hesabın borcuna kaydedilecektir.

Erdoğan Sağlam üstadın da T24'te yazdığı yazıda da ifade ettiği üzere " 280 ve 380 hesapların 31.12.2023 tarihli düzeltmesinden kaynaklı enflasyon düzeltme farklarının gelir hesaplarına aktarılması durumunda beyanname üzerinde vergiye tabi olmayan gelir olarak dikkate alınmasına ilişkin idarece bir açıklama yapılmamış olsa da vergilenmemesine yönelik görüşüne görüşüne katılıyorum.
III. geçici vergi beyannamelerini düzenlerken gelir hesaplarına aktarılan 380 hesapların 2023 enflasyon düzeltme farklarının beyannamede vergiye tabi olmayan gelir olarak dikkate alınması gerekir. 180 ve 280 hesapların 2023 düzeltmelerinden kaynaklı enflasyon farklarının Kanunen Kabul Edilmeyen Gider olarak dikkate alınmasında olduğu gibi.

Dr. Soner Ülgen

Tax partner at Northwest Yeminli Mali Müşavirlik A.Ş.

Linkedin paylaşımından alıntı yapılmıştır.