Sonda söyleyeceğimi başta söyleyeyim. Bana göre vergi hukukunda "ödeme emrinin kesinleşmesi" diye bir kavram, "ödeme emrine karşı dava açılmaması halinde muhatabın takibe konu borcu kabul ettiği veya bunun davacıyı maddi hukuk anlamında borçlu kabul etmeye yeter olduğu" yönünde bir karine, cebri takip öncesi son bir uyarıdan öte bir anlamı olmayan bu işleme dava açılmamış olması halinde "borcun muhataba ait sayılamayacağı yönündeki iddiaların hâkim tarafından dikkate alınmayacağı" yönünde yasal dayanağı olan bir usul ilkesi bulunmamaktadır.

Re'sen tarhiyat neticesinde usulüne uygun bir şekilde tebliğ edilmiş vergi/ceza ihbarnamesine karşı dava açılmaması; İdarece ileri sürülen iddia ve tespitlerin mükellefçe kabul edildiği, yani İdarenin onun yerine geçerek yaptığı hesaplamanın doğru olduğunun mükellefçe kabul edildiği anlamına gelir. Mükellef bu tercihiyle tarhiyatı kabul eder ve eylemsizliğiyle vergilerin tahakkuk etmesini sağlar. Bu nedenledir ki yalnızca ihbarnameye karşı açacağı davada ileri sürebileceği türden iddiaları artık müteakip süreçlerde, yani tahakkuk sonrası işlemlere (ödeme emri, haciz vs.) karşı açılacak davalarda ileri süremez. Çünkü söz konusu iddiaları daha önceki süreçte kabul etmiş, benimsemiştir. Yani söz konusu kural; usul ekonomisi veya başkaca bir yargılama ilkesinden değil; Vergi Usul Kanunu'nda düzenlenen re'sen vergilemenin sistematiğinden kaynaklanmaktadır. "Ödeme emri" ise böyle bir sürecin parçası değildir ve ödeme emrine dava açılmamasından hareketle ihbarnamelerdekine benzer sonuçlara ulaşılmasını doğru kabul etmek mümkün değildir:

İhbarname (VUK’a özgü) askıda bir işlemdir, mükellefin tercihine bağlı olarak akıbeti değişir, dönüşür. Vergi mahkemesine taşınırsa artık mahkemenin takdirine bağlıdır. Ödeme emrinde ise dava açılması veya açılmamasının işlemin kesinliğine tesiri yoktur; ödeme emri zaten en baştan idare hukuku anlamında kesin ve uygulanması gereken bir işlemdir.

Mükellefin "böyle bir borcum yoktur" iddiasıyla ödeme emrini dava etmemiş olmasını hukuki olarak "söz konusu borç bana aittir" şeklinde yorumlamak mümkün değildir. Zira ödeme emriyle İdare (re’sen tarhta olduğu gibi) cari hukuki durum hilafına bir işlem tesis ederek mükellefin borçlu olduğu yönünde bir iddia ileri sürmemekte, bu istisnai işlemini onun onayına sunmamaktadır. Yani ödeme emri tanzim edilmeden evvel mükellef zaten (idare nezdinde) borçlu statüsündedir ve borcunun sebep ve miktarı İdare nezdinde kat'idir. Ödeme emrinin tek anlamı ve amacı; haciz gibi cebri takip işlemlerine, yani mükellefin mülkiyet hakkına müdahale etmeden önce onu son kez uyarmak, rızai ödeme yapmaya davet etmektir.

İdari yargının görevi idari işlemlerin hukuka uygunluklarını denetlemektir. Hukuken amme borçlusu sayılamayacak bir şahsın muhatap alındığı durumda veya zamanaşımı nedeniyle cebren tahsile konu edilemeyecek bir borcun takip edildiği hallerde haczin hukuka uygun olduğu söylenemez. Son uyarı mahiyetindeki ödeme emrine dava açılmamış olması; bu hukuksuzlukları ortadan kaldırıp borçla ilgisiz bir şahsı amme borçlusuna ve/veya zamanaşımına uğramış bir borcu normal amme borcuna dönüştürmez.

Ödeme emrine dava açılmayıp da İdare nezdinde düzeltme veya geri alma başvurusu yapılması halinde ödeme emrinin “kesinleştiği” veya mükellefin borcu kabul ettiği söylenebilecek midir?

Vergi mevzuatından kaynaklanan idari işlemlerin hemen tamamı birbirlerinin hukuki sebebi ve olgusal dayanağını teşkil eden bir zincir halinde tesis edilir; tüm işlemler birbirine bağlıdır, tesis edilen her işlem, bir sonraki işlemin hukuki sebebini ve dayanağını teşkil eder. Mahkemece yapılacak hukuka uygunluk denetiminde en baştan başlanarak dava konusu edilen işleme kadar tüm bu işlem zinciri tek tek incelenir. Bunun iki istisnası vardır.

Usulüne uygun tebligata rağmen ihbarnameye karşı dava açılmamışsa ihbarname ve önceki safhalara geçilmez.

Dava edilen işlemden önceki safhalardaki bir işlem hakkında yargı kararı var ise o işlem ve ondan önceki işlemler “yeniden” incelenmez.

Bu istisnalar dışında hukuka uygunluk denetiminin sınırlanmasının mümkün değildir; zira bir iptal davasında dava edilen işlemin sebep unsuru yönünden hukuka uygun olup olmadığının denetlenmemesi düşünülemez ve (ihbarname gibi dava edilip edilmemekle mükellefin cari hukuki statüsünü kalıcı olarak değiştiren istisnai bir işlem değilse) bir işleme karşı dava açma süresinin kaçırılmış olması; o işlemin hukuken mutlak bir kesinliğe, yani artık yargı makamlarınca hukuka uygunlukları tartışma konusu edilemeyecek bir işleme dönüşmesine yol açmaz.

Ersan KARACA
Yeminli Mali Müşavir
Bu e-Posta adresi istenmeyen postalardan korunmaktadır, görüntülemek için JavaScript etkinleştirilmelidir.