Sayın Zeki Gündüz'ün 17 Ekim 2007 tarihli DÜNYA Gazetesi'ndeki yazısını okuyunca, konuya ilişkin olarak ben de bir şeyler yazmak istedim. Üstat yazısında, serbest bölgelere yönelik bazı vergi incelemelerinde, serbest bölgedeki şirketin hiç kar edemeyeceği yaklaşımının varlığını ileri sürmekte ve olayı eleştirmektedir.

Üstad haklıdır. Bırakın serbest bölgedeki şirketin kar edemeyeceği yaklaşımını, bu yaklaşım aslında serbest bölgedeki şirketin aldığı malı, satın alma bedeli ile satmak zorunda olduğu yaklaşımı şeklindedir. Yani herhangi bir bedelle bir mal almışsanız bazı incelemelerde, aynı bedelle satmanız gerektiği belirtilmekte, serbest bölgede katlandığınız kira, işçilik, genel gider, niteliğindeki harcamalarınızı satış fiyatınıza ilave edilmesi kabul edilmemektedir. Örneğin 10 YTL'ye aldığınız bir mal için 1 YTL genel gidere katlanmış ve bu malı 15 YTL'ye satmışsanız, örtülü kazanç dağıtımı eleştirisine uğrayan şirkette reddedilen tutar 4 YTL değil (emsal niteliğindeki bir kısım karın kabul edilmesi bir yana) 5 YTL (genel gider payı dahil) olarak takdir edilmektedir.

Peki bu yaklaşım yanlış mıdır? Cevap, hem "evet" hem "hayır"dır. Cevap, olayın gerçek mahiyetine göre değişecektir. Eğer olayın gerçek mahiyetinde muvazaa varsa yani eleştiri muvazaa eleştirisi ise bu yaklaşım doğrudur. Fakat, eğer eleştiri örtülü kazanç dağıtımı ise bu yaklaşım doğru değildir.

Türk Dil Kurumu'nca yayımlanan Türkçe sözlükte muvazaa karşılığı olarak "danışık", "danışıklılık" sözcükleri verilmiştir. Osmanlıca-Türkçe sözlükte ise muvazaanın karşılığı olarak "iki kişi karşılıklı birleşerek yalandan iş görme", "danışıklı dövüş" şeklinde açıklamalar yapılmıştır. Muvazaa müessesesi, Borçlar Kanunu'nun 18'inci maddesinde düzenlenmiştir. Buna göre, "Bir akidin şekil ve şartlarını tayinde iki tarafın gerek sehven, gerek akitteki hakiki maksatları gizlemek için kullandıkları tabirlere ve isimlere bakılmayarak onların hakiki ve müşterek maksatlarını aramak lazımdır." İsviçre Federal Mahkemesi bir kararında muvazaayı şu şekilde tanımlamıştır: "Taraflar, irade beyanlarının objektif anlamını bağlı bulunan hukuki sonuçların meydana gelmeyeceğini kararlaştırdıkları ve böylece sırf görünürde bir sözleşme kurmak istedikleri takdirde yaptıkları işlem muvazaalıdır denir."

Muvazaada görünürdeki olay kısmen (nispi muvazaa) veya tamamen (mutlak muvazaa) doğru değildir. Bu görünürdeki olayın, irade beyanının arkasında, tarafların gerçek iradelerini yansıtan başka bir olay, irade beyanı vardır. Vergileme ise görünürdeki olaya göre değil, gerçek olaya, tarafların gerçek iradelerine göre yapılacaktır.

Bu donelerden yola çıkarak, vergi hukukunda vergiyi doğuran bir olayda muvazaa iddiasında bulunulursa; öncelikle görünürdeki işlem yok sayılacak, görünürdeki işlem üzerinden yapılan vergilemeler düzeltilecek, akabinde varsa gizli işlem vergiye tabi tutulacaktır.

Eğer serbest bölgedeki şirket tamamen fiktif yani sadece Türkiye'de daha az vergi ödemeye yönelik olarak kurulmuş bir şirket ise ve bu durum ispatlanabilmişse, eleştiri muvazaa eleştirisidir. Bu durumda serbest bölgedeki işlemler yok sayılmalı, oradaki satın alma bedeli dışındaki diğer bütün gider kalemleri reddedilmelidir. Ancak, bu durumda eleştiri örtülü kazanç dağıtımı eleştirisi olamayacaktır.

Eğer eleştiri örtülü kazanç dağıtımı ise (Burada 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'ndan önceki mülga 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 17'nci maddesinden bahsedilmektedir.) Üstadın yazısında bahsettiği eleştiriye katılıyoruz.

Mülga 5422 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 17'nci maddesinde düzenlenmiş olan örtülü kazanç dağıtımı (Aynı müessese 5520 sayılı yeni Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 13'üncü maddesinde "Transfer Fiyatlandırması Yoluyla Örtülü Kazanç Dağıtımı" adı altında düzenlenmiştir) müessesesinde görünürdeki olay tamamen doğrudur. Görünürdeki olayın veya irade beyanlarının doğruluğu konusunda bir tereddüt bulunmamaktadır. Görünürdeki olayın sonuçları vergi kanunları açısından eleştiri konusu yapılmaktadır.

Dolayısıyla, serbest bölgelere yönelik bir incelemede, Türkiye'deki şirketin alımları örtülü kazanç dağıtımı açısından eleştirilecekse, eleştirilecek tutar satış bedeli ile emsal bedel arasındaki fark olacaktır. Emsal bedelin maliyet bedelinin altında olamayacağı da ortadadır. Dolayısı ile eleştirilecek tutar; serbest bölgedeki şirketin satın alma bedeli ile genel giderlerinden satışa isabet eden tutar toplamına ortalama emsal k‰rlılık oranı uygulanması ile bulunacak tutarın serbest bölgedeki şirketin incelenen şirkete yaptığı satışlarda uyguladığı fiyatın altında kalması halinde, aradaki fark kadar olacaktır.

Dolayısıyla örtülü kazanç dağıtımı eleştirilerinde, satın alma bedelinin yanında, o satışa genel giderlerden düşen pay ve emsal k‰r oranı kadar k‰r eleştiri konusu yapılmaması gerekmektedir.

Son olarak üstat yazısında bir düşünürün sözüne atıf yapmaktadır: "Her davanın ayrı bir hikayesi vardır." Ne kadar anlamlı ve güzel bir söz. Aynı şekilde; "Her örtülü sermaye örtülü kazanç dağıtımı incelemesinin de ayrı bir hikayesi vardır." Bu tip incelemeleri belli bir kalıba oturtup, genele yaymanız ve aynı kalıptan hareketle bir çok işletmede benzer sonuçlara ulaşmaya çalışmanız, bazen hatalı değerlendirmelere neden olabilecektir.

Öyleyse bir anımızı aktararak yazımızı noktalayalım. Muavinlik dönemimize rastlayan bir turnede ekibimize nezaket ziyaretine gelen bir müşavir, ekip başkanımıza sormuş:

- Üstat sahte faturayı nasıl anlarız? Bu işin bir prosedürü var mıdır?

- Koklayarak.

- Nasıl yani? Aynı soruyu başka bir Üstada sormuştum, sanki sözleşmişsiniz gibi o da aynı cevabı vermişti.

Üstat, beni kastederek,

- Bakın yan odada bir muavin arkadaşımız çalışıyor. Gelin isterseniz aynı soruyu bir de ona soralım.

Üstat beni odasına çağırıp sordu:

- Mesut Bey, sahte fatura nasıl anlaşılır?

- Tabii ki koklayarak Üstat.

Bir çok inceleme konusunda olduğu gibi ama özellikle örtülü sermaye ve örtülü kazanç dağıtımı incelemelerinde, her olayın her şirketin ayrı bir hikayesi vardır. Farklı hikayelerden farklı kokuların alınacağı ve farklı sonuçlara ulaşılacağı da ortadadır. Nasıl ki sahte faturayı tanımlamak mümkün değilse, örtülü kazanç ve örtülü sermayeyi de tek bir potada eritmek, bir kalıptan hareketle bütün hikayelerde aynı sonuca ulaşmak mümkün değildir.

http://www.dunyagazetesi.com.tr/news_display.asp?upsale_id=331676&dept_id=80