Gerek 5520 sayılı Kurumlar Vergisi Kanunu'nun 10. maddesi, gerekse Gelir Vergisi Kanunu'nun 89. maddesinde yer alan düzenlemeler ile bazı kamu hizmetlerinin özel kesim aracılığıyla yapılması vergisel teşvikler getirilerek özendirilmeye çalışılmıştır. Bu kapsamda, özel sektör eliyle yeni okul inşa edilerek bağışlanması, devam eden bir okul inşaatına ilişkin bağışta bulunulması veya mevcut bir okulun faaliyetine devam edebilmesi amacıyla bağışta bulunulması, belirli koşulların gerçekleşmesi şartıyla, Gelir ve Kurumlar Vergisi kanunlarında kazançtan indirim yoluyla teşvik edilmektedir. Anılan maddelere göre; okul inşa edilmesi için yapılan harcamaların tamamının kurum kazancından indirilebilmesi için; bu bağışların genel bütçeli idarelere, özel bütçeli idarelere, il özel idarelerine, belediyelere veya köylere yapılması gerekmektedir. Kanun metinlerinde; bağışlanan okula ilişkin inşaat harcamalarının indirim konusu yapılacağı dönem ile ilgili olarak açık bir belirleme yapılmamış olması, indirim döneminin belirlenmesinde farklı görüşleri de beraberinde getirmiştir.

Gelir ve Kurumlar Vergisi kanunlarında yer alan "kamu kurum ve kuruluşlarına bağışlanan okul" ifadesinden hareketle; bağışın indirim konusu yapılabilmesi için okulun tamamlanması ve ilgili kuruma teslim edilmiş olması gerekmektedir. Dolayısıyla, devam eden okul inşaatlarına yapılan bağışlar veya mevcut bir okulun faaliyetlerini devam ettirmesi kapsamında yapılan bağışlar hariç olmak üzere; bağışlanacak okula ilişkin harcamalara başlanılmış olmasının indirim için yeterli olmadığı düşüncesindeyiz. Çünkü, okul inşaatına başlanılmış olmasına rağmen, inşaatın tamamlanmaması halinde, kanun hükmünde belirtilen okul bağışının gerçekleşmeyeceği açıktır.

Diğer taraftan bahse konu hükümle ilgili olarak; 1 seri nolu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği'nde "Kamu kurum ve kuruluşları ile imzalanan protokol gereğince kamu arazisi üzerine okul yaptırılması halinde, söz konusu okul inşasına ilişkin olarak yapılan harcamalar, harcamanın yapıldığı yıla ilişkin kazancın tespitinde indirim konusu yapılabilecektir." açıklaması yer almaktadır. Tebliğde sadece kamu arazisine atıfta bulunulmuş olması sonucunda; mükellefler tarafından yaptırılacak okul, kamu arazisi üzerine değil de, şahıs veya şirketlere ait arazi üzerine yaptırılıyorsa, harcamanın yapıldığı yıl kazancının tespitinde indirim olarak dikkate alınamayacaktır anlamı çıkmaktadır. Okul inşaatına ilişkin harcamalara başlanılmış olmasının, okulun yapıldığı arazinin mülkiyetinin kime ait olduğuna bağlı olmaksızın indirim için yeterli olmadığı düşüncesindeyiz. Mülkiyetin, mükellefin bünyesinden çıktığı ve kamuya geçtiği esası ile getirildiğini düşündüğümüz bu tebliğ hükmü, farklı koşulların varlığı halinde farklı sonuçlar vermektedir. Şöyle ki; 2007 yılında iki ayrı mükellef okul inşaatına başlamışlar ve 2008 yılında da inşaatı tamamlamışlardır. Mükelleflerden birisi inşaatı kamu arazisi, diğeri ise özel arazi üzerine yapmıştır. İki mükellefin de 2007 yılı faaliyetleri sonucu zarar, 2008 yılı faaliyetleri sonucu ise okul inşaat harcamalarından daha yüksek bir kazanç ile sonuçlanmıştır. Tebliğ hükmüne göre; özel arazisi üzerine okul inşaatı yapan mükellef açısından herhangi bir sorun bulunmamakta, gerek 2007 gerekse 2008 yılında gerçekleştirdiği okul inşaatına ilişkin harcamaların tamamını, bağışın gerçekleştiği 2008 yılında beyanname üzerinde indirim konusu yapabilmektedir. Kamu arazisi üzerine okul inşaatı gerçekleştiren mükellef açısından bakıldığında ise 2007 yılında zarar beyanı nedeniyle yararlanamadığı indirim tutarından, 2008 yılında yararlanıp yararlanamayacağına ilişkin tebliğ de herhangi bir belirleme bulunmamaktadır.

Şahsi görüşümüz; kamu arazisi üzerine okul inşaatı gerçekleştiren mükellefin, gerek 2007 yılında gerekse 2008 yılında gerçekleştirdiği harcamaların toplamını 2008 yılında indirim konusu yapmasının doğru olduğudur. Buradaki temel yaklaşımımız; 1 seri nolu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği ile getirilen düzenlemenin kamu arazisi üzerine okul inşaatı yapan mükelleflere seçimlik bir hak getirdiği yönündedir. Aksi durumda kanun ile tebliğ hükmü arasında bir çelişki gündeme gelmektedir. Kanun ile mükellefe bağışın yapıldığı dönem tanınan indirim hakkı, tebliğ ile kullanılamaz hale gelmektedir.

Sonuç olarak; 1 seri nolu Kurumlar Vergisi Genel Tebliği'nde, okul bağışlanmasına yönelik hedefi sağlamak için, vergi tekniğinden bağımsız ve belki de bu tekniğe aykırı bir esneklik mevcuttur. Bu esnekliğin; gelecekte, yorumlarla gönüllüler aleyhine sonuç yaratmasını önlemek adına, hukuksal dayanaklarının belirsizlikten kurtarılması gerekmektedir.

http://www.dunyagazetesi.com.tr/news_display.asp?upsale_id=332132&dept_id=80