Sermaye şirketlerinin nakit sermaye artırımlarında faiz indirimi olanağı sağlayan düzenlemeyle ilgili bugüne kadar 10’dan fazla makale yazdım. Uygulama zorluğu veya ihtilaf yaratan çok konu var. Bu konularda yeni gelişmeler oldukça yazmaya çalışıyorum.

Bugün, faiz indiriminde sıkça karşılaşılmayan bir konudan bahsedeceğim. Gelirlerinin %25 veya fazlası kira gelirinden oluşan şirketlerde faiz indirim oranı konusu.

Kira gelirlerinin hangi durumlarda/şirketlerde pasif nitelikli olduğu, bir başka ifadeyle bu gelir türünün her durumda pasif nitelikli olup olmadığı tartışmalı bir konu.

Kanunda kira geliri dışında faiz, kâr payı, lisans ücreti ve menkul kıymet satış geliri gibi gelirler de sayılıyor ama bu makalede kira gelirleriyle sınırlı kalacağım.

Konuyla doğrudan ilgili bir özelge vardı, yeni tarihli de bir yargı kararı çıktı. Bunları aşağıda özetleyip, konuyu değerlendirmeye çalışacağım.

Düzenlemenin özeti

2015 yılında yasalaşan 6637 sayılı Kanun’la yapılan düzenlemeyle, yeni kurulan veya nakit sermaye artıran şirketlerde, konan veya artırılan sermaye üzerinden, Merkez Bankası tarafından ilgili yıl için açıklanan bankalarca açılan TL cinsinden ticari kredilere uygulanan ağırlıklı yıllık ortalama faiz oranı dikkate alınarak hesaplanacak tutarın % 50’sinin, kurumlar vergisi matrahından indirimine olanak sağlandı.

Daha sonra 2021 yılında yapılan düzenlemeyle, sermaye artışının yurt dışından getirilen nakitle karşılanan kısmı için oran %75’e çıkartıldı, 2022 yılında yapılan değişiklikle de indirim olanağı beş yılla sınırlandırıldı.

Öte yandan, düzenlemeyle Bakanlar Kurulu’na (mevcut halinde Cumhurbaşkanı’na) verilen yetki kapsamında önemli düzenlemeler yapıldı. Bakanlar Kurulu,kanunun kendisine verdiği yetkiyi 2015 yılında 2015/7910 sayılı Kararla kullanarak, indirim oranını birçok işlem için farklılaştırdı. Bu kapsamda, gelirlerinin % 25 veya fazlası şirket faaliyetiyle orantılı sermaye, organizasyon ve personel istihdamı suretiyle yürütülen ticari, zirai veya serbest meslek faaliyeti dışındaki faiz, kâr payı, kira, lisans ücreti, menkul kıymet satış geliri gibi pasif nitelikli gelirlerden oluşan sermaye şirketleri için oran sıfır olarak belirlendi.

Mali İdare’nin görüşü

Faaliyeti gayrimenkul alım-satım, kiralama ve inşaat hizmetleri olan ve gelirlerinin tamamı kira gelirlerinden oluşan bir kuruma verilen özelgede, nakit sermaye artırımında faiz uygulamasında kira gelirlerinin pasif nitelikli gelir olarak kabul edileceği belirtildikten sonra, kurumun gelirlerinin %25 veya fazlasının şirket faaliyeti ile orantılı sermaye, organizasyon ve personel istihdamı suretiyle yürütülen ticari, zirai veya serbest meslek faaliyeti dışındaki faiz, kâr payı, kira, lisans ücreti, menkul kıymet satış geliri gibi pasif nitelikteki gelirlerden oluşması halinde nakdi sermaye artışından kaynaklanan faiz indirimi oranının yüzde sıfır olarak uygulanacağı açıklandı. (04.01.2017 tarih ve 2757 sayılı özelge.)

Özelge metninden Gelir İdaresi’nin görüşünün açık olduğu, kira gelirinin pasif gelir unsuru olarak değerlendirildiği anlaşılıyor.

Danıştay kararı

Konuyla ilgili olarak benim tespit edebildiğim bir tane Danıştay Kararı var.

Danıştay Kararında yer alan Vergi Mahkemesi Kararı özetinde, ilgili Genel Tebliğe ve bir özelgeye atıf yapılıyor. Özelgenin tarih ve sayısını göremiyorum ama yukarıda özetlediğim 2017 tarihli özelge olduğu anlaşılıyor. Kararda yer alan özetten, özelgeyi Vergi Mahkemesi’nin de yukarıda benim anladığım şekilde anladığı anlaşılıyor.

Gelelim yargı kararına.

Danıştay Üçüncü Dairesi, Vergi Mahkemesi’nin, Bakanlar Kurulu Kararı’nda faaliyeti dışında gelir elde eden mükelleflerden bahsedildiği, davacı şirketin ana sözleşmesinde faaliyet konularından birinin de kira geliri olduğu, elde edilen kira gelirlerinin pasif nitelikli gelir değil ticari kazanç olarak nitelendirilmesi gerektiği, dolayısıyla faiz indirimi koşullarını sağlayan şirketin faiz indiriminden yararlanabileceği gerekçeleriyle, ihtirazi kayıtla verilen beyanname üzerine tahakkuk eden kurumlar vergisinin ihtirazi kayda konu edilen kısmında hukuka uyarlık bulunmadığı yönündeki kararını hukuka uygun bularak idarenin temyiz istemini reddediyor. (Danıştay Üçüncü Dairesi’nin 10.10.2022 tarih ve E:2019/2633 K:2022/3657 sayılı Kararı.) 

Kişisel değerlendirmem

Pasif nitelikli gelir kavramının vergi mevzuatımızda bir tanımı yok. Kavram vergi mevzuatına Kurumlar Vergisi Kanunu’nun kontrol edilen yabancı kurum kazancı ile ilgili 7. maddesinde girdi. Aynı kavram daha sonra nakit sermaye artırımında faiz indirimi uygulamasıyla ilgili Bakanlar Kurulu Kararı’nda aynen yer aldı.

Pasif gelir kavramının bir tanımı yok ama Kurumlar Vergisi Kanunu’nun 7. maddesinde ve faiz indirimi uygulamasıyla ilgili Kararda, hem pasif nitelikli gelirler ucu açık olarak örnekleme yoluyla sayılmış durumda, hem de bu gelirlerin niteliğine ilişkin bir çerçeve çizilmiş durumda. Bu çerçeveye göre, sayılan gelirlerin her durumda pasif nitelikli olmadı açık.

Sayılan gelirlerin pasif nitelikli sayılabilmesi için, gelirin “şirket faaliyetiyle orantılı sermaye, organizasyon ve personel istihdamı suretiyle yürütülen ticari, zirai veya serbest meslek faaliyeti dışındaki” gelirlerden olması gerekiyor. Dolayısıyla, şirketin esas faaliyeti kapsamında, düzenlemelerde sayılan gelirleri elde etmek üzere, bu faaliyetle orantılı sermaye, organizasyon ve eleman istihdamı suretiyle yürütülen ticari faaliyet sonucu elde edilen gelirin pasif nitelikli olduğu söylenemez.

Somut konuyla ilgili en iyi örnek zannediyorum araç kiralama faaliyeti olabilir. Bu faaliyet sonucu elde edilen gelir kira geliri. Ancak faaliyette, faaliyetin niteliği gereği faaliyetle orantılı sermaye, organizasyon ve eleman istihdamı gerekiyor, gelirin kaynağı olan faaliyete doğrudan katılım olmak zorunda ve gelir doğrudan operasyon geliri.

Yukarıda özetlediğim özelge ve yargı kararına konu taşınmaz alım satımı, kiralaması ve inşaat hizmetleri faaliyeti de araç kiralama faaliyetiyle aynı. Söz konusu faaliyet sonucu elde edilen kira gelirinin, sadece kira geliri olduğu için pasif nitelikli gelir sayılması görüşüne katılmıyorum. Recep BIYIK

https://www.ekonomim.com/kose-yazisi/nakit-sermaye-artisi-faiz-indiriminde-pasif-gelir-tanimi/742993